隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，作為國(guó)際通用商業(yè)語(yǔ)言的審計(jì)，自然也應(yīng)走向國(guó)際化。如意大利帕瑪拉特（Parmalat）丑聞表明，全球性會(huì)計(jì)公司應(yīng)該在世界各地采用國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則。目前，世界上在114個(gè)國(guó)家和地區(qū)中，有156個(gè)職業(yè)團(tuán)體代表著來(lái)自實(shí)務(wù)界、教育界、政府部門和工商界的240多萬(wàn)職業(yè)會(huì)計(jì)師。那么，能否通過(guò)審計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)使會(huì)計(jì)職業(yè)取得國(guó)際合作？如果有可能，準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)是否會(huì)在全球范圍內(nèi)改進(jìn)審計(jì)實(shí)務(wù)，或者帶來(lái)其他利益以證明這種努力是值得的？此外，在全球范圍內(nèi)以什么方式來(lái)協(xié)調(diào)審計(jì)準(zhǔn)則？

一、國(guó)家間審計(jì)準(zhǔn)則的差異分析

由于審計(jì)準(zhǔn)則是各國(guó)文化背景、傳統(tǒng)習(xí)慣、政治制度及經(jīng)濟(jì)法律環(huán)境等各種變量相互牽聯(lián)的復(fù)合物，因此，現(xiàn)在不利于審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)國(guó)際協(xié)調(diào)的力量很強(qiáng)大。一般說(shuō)來(lái)，國(guó)家間審計(jì)準(zhǔn)則的差異越大，國(guó)際協(xié)調(diào)就越困難。

（一）政府部門的影響

盡管各國(guó)都有法律法規(guī)，但由于其政府代表不同的利益，因而他們不同程度地左右著審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展。如法國(guó)，盡管其民間審計(jì)準(zhǔn)則是由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定，但在這些組織中，都派有審計(jì)法院、財(cái)政部和司法部門的代表，以貫徹國(guó)家的意志。因此，從一定意義上來(lái)說(shuō)，具體的審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展很大程度上或完全取決于政府部門。

（二）審計(jì)人員承擔(dān)的法律義務(wù)

一、引言

經(jīng)濟(jì)新、會(huì)計(jì)審計(jì)新。2005年我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)界的一件大事是，緊密配合我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展進(jìn)程，加快制定和完善我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，將基本構(gòu)建起與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則體系，并著力構(gòu)建與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分趨同的我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。

經(jīng)濟(jì)全球化的內(nèi)涵豐富，其中包含著兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是商品技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的全球化；二是資本技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的全球化。從會(huì)計(jì)審計(jì)層面檢視，后者的標(biāo)志就是會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的充分趨同。趨同，實(shí)際上是我國(guó)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的和諧。

二、會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同的外在動(dòng)因

綜觀當(dāng)今世界。國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際投資以及跨國(guó)公司的發(fā)展增勢(shì)強(qiáng)勁，全球范圍內(nèi)配置資源和拓展市場(chǎng)的方式，業(yè)已成為世界經(jīng)濟(jì)的重要特征與趨勢(shì)；國(guó)際資本市場(chǎng)、跨國(guó)并購(gòu)和戰(zhàn)略聯(lián)盟的發(fā)展，使資本、勞務(wù)等生產(chǎn)要素在全球范圍內(nèi)自由流通更加便捷：信息資源正在被更多的區(qū)域、更廣泛的群體所分享，日益成為一種世界性的公共產(chǎn)品；不管現(xiàn)代企業(yè)的性質(zhì)是什么和企業(yè)在哪里經(jīng)營(yíng)，所有的國(guó)家都在經(jīng)歷著更緊密的聯(lián)系和更大的經(jīng)濟(jì)依存度。經(jīng)濟(jì)的全球化趨勢(shì)必然導(dǎo)致對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同的訴求。

首先。在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，市場(chǎng)資源在全球范圍的配置、貿(mào)易自由化程度的提高以及跨國(guó)業(yè)務(wù)的大量涌現(xiàn)，對(duì)真實(shí)、公允并具有可比性的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的依賴程度日益增大。

摘要隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的國(guó)際協(xié)調(diào)問(wèn)題已成為審計(jì)職業(yè)界和理論界的一個(gè)重大課題，文章在探討審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)含義、意義的基礎(chǔ)上，對(duì)其現(xiàn)狀和未來(lái)的發(fā)展進(jìn)行評(píng)述。

關(guān)鍵詞審計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)現(xiàn)狀

1審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的含義

審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)是國(guó)際審計(jì)領(lǐng)域的基本問(wèn)題之一，研究審計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)首先必須明確協(xié)調(diào)的含義：

坎貝爾認(rèn)為：協(xié)調(diào)一般指通過(guò)縮小差異逐步趨同。但協(xié)調(diào)并非指嚴(yán)格的統(tǒng)一。

L·S阿明和L·H·拉德賴夫指出：“協(xié)調(diào)就是一種縮小各種標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)務(wù)差異以形成一套精密的可接受的標(biāo)準(zhǔn)和慣例的過(guò)程。協(xié)調(diào)過(guò)程將在一個(gè)國(guó)家、一個(gè)地區(qū)或國(guó)際的基礎(chǔ)上進(jìn)行。”

一、我國(guó)起草審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的必要性

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的審計(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化。獨(dú)立審計(jì)自誕生以來(lái)，審計(jì)環(huán)境一直在發(fā)生變化。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，隨著審計(jì)環(huán)境的變化調(diào)整著審計(jì)方法。審計(jì)方法從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了適應(yīng)審計(jì)環(huán)境的變化而作出的調(diào)整。目前，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境正在持續(xù)發(fā)生變化，審計(jì)實(shí)務(wù)也在變化，這就要求準(zhǔn)則制定者順勢(shì)而為，以確保審計(jì)準(zhǔn)則能夠適應(yīng)行業(yè)的需要。

企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化主要表現(xiàn)為：企業(yè)組織機(jī)構(gòu)及其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的方式日益復(fù)雜、全球化和科學(xué)技術(shù)的影響日益加深、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的判斷和估計(jì)日益增加，財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī)和壓力日益增大，從而給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)有效性的信心產(chǎn)生了動(dòng)搖。

（二）對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法認(rèn)識(shí)上的誤差。由于傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型和審計(jì)方法有其局限性，國(guó)外一些大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)始探索新的審計(jì)方法。新的審計(jì)方法注重從企業(yè)宏觀層面了解會(huì)計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)內(nèi)外職業(yè)界稱之為風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種重要的審計(jì)理念和方法，隨著國(guó)內(nèi)外審計(jì)失敗事件的爆發(fā)，受到行業(yè)內(nèi)外新的關(guān)注。一種意見(jiàn)認(rèn)為，安然事件中安達(dá)信會(huì)計(jì)公司審計(jì)失敗，很大程度上可以歸結(jié)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念和方法的失敗，因此要求反思甚至停止采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法；還有一種意見(jiàn)認(rèn)為，我國(guó)中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所出現(xiàn)的問(wèn)題，是因?yàn)闆](méi)有采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法。以上這些意見(jiàn)都表明，人們對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還缺乏全面的認(rèn)識(shí)。反映在審計(jì)實(shí)踐中，國(guó)內(nèi)外一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法進(jìn)行了探索，但存在許多局限性，隱藏著很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；有的注重對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略及其業(yè)務(wù)流程的了解，忽視對(duì)重要的各類交易、賬戶余額、列報(bào)和披露的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，將實(shí)質(zhì)性測(cè)試集中在例外事項(xiàng)；有的注重對(duì)企業(yè)及其環(huán)境的了解，忽視對(duì)內(nèi)部控制的了解和測(cè)試，認(rèn)為內(nèi)部控制測(cè)試已經(jīng)過(guò)時(shí)。由于實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序有限，當(dāng)不實(shí)施內(nèi)部控制測(cè)試或沒(méi)有發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制失效時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)報(bào)。

（三）中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則部分項(xiàng)目已不適應(yīng)要求。與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則一樣，中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則也是建立在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型基礎(chǔ)上的，需要完善。傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)綜合評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)來(lái)控制檢查風(fēng)險(xiǎn)。但由于固有風(fēng)險(xiǎn)難以評(píng)估，審計(jì)的起點(diǎn)為內(nèi)部控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性測(cè)試。由于忽略對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境，如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質(zhì)以及目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等，而直接進(jìn)行控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性測(cè)試，容易犯只見(jiàn)樹(shù)木不見(jiàn)森林的錯(cuò)誤。如果企業(yè)、管理當(dāng)局串通舞弊或凌駕于內(nèi)部控制之上，內(nèi)部控制將失效。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不把審計(jì)視角擴(kuò)展到內(nèi)部控制以外，很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)采取積極的應(yīng)對(duì)措施。一是成立聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作組；二是制定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，從源頭上實(shí)現(xiàn)國(guó)際協(xié)調(diào)。聯(lián)合風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作組于2002年10月了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，包括《會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》、《審計(jì)證據(jù)》、《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》和《針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》。2003年10月，國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)在東京的會(huì)議上對(duì)征求意見(jiàn)稿進(jìn)行了最后修訂，獲得委員會(huì)通過(guò)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則在2004年12月15日之后正式施行。

日前，中注協(xié)4項(xiàng)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿，包括《對(duì)被審計(jì)單位遵循國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的報(bào)告》、《對(duì)被審計(jì)單位使用服務(wù)機(jī)構(gòu)的考慮》、《歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》以及《代編財(cái)務(wù)信息》。這是中注協(xié)繼新近13個(gè)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿后，審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)取得的又一成果。據(jù)悉，中注協(xié)還將在今年10月份陸續(xù)另外5項(xiàng)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)稿。屆時(shí)，審計(jì)準(zhǔn)則涉及國(guó)際趨同的所有項(xiàng)目。均已完成征求意見(jiàn)稿的起草工作。

今年以來(lái)，在財(cái)政部王軍部長(zhǎng)助理和中注協(xié)劉仲藜會(huì)長(zhǎng)的親切關(guān)懷和直接指導(dǎo)下，中注協(xié)制定了加快審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)和推進(jìn)國(guó)際趨同的計(jì)劃。即，根據(jù)國(guó)際化趨同的要求，修訂部分審計(jì)準(zhǔn)則，制定一批新的審計(jì)準(zhǔn)則，并若干征求意見(jiàn)稿，爭(zhēng)取到2005年底或明年初，基本構(gòu)建一個(gè)與中國(guó)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展要求相適應(yīng)，順應(yīng)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同化要求的審計(jì)準(zhǔn)則體系。目前，審計(jì)準(zhǔn)則制定工作正在有條不紊地進(jìn)行。

此次的4個(gè)征求意見(jiàn)稿，重點(diǎn)突出了注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的國(guó)際化、多元化和高品質(zhì)化，其出臺(tái)背景、主要內(nèi)容和征求意見(jiàn)要點(diǎn)包括：

一、對(duì)被審計(jì)單位遵循國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的報(bào)告

從我國(guó)目前有關(guān)規(guī)定看，要求某些類型的上市公司應(yīng)按照不同財(cái)務(wù)報(bào)告框架編制會(huì)計(jì)報(bào)表，以滿足不同使用者的需求。例如，《國(guó)務(wù)院關(guān)于股份有限公司境內(nèi)上市外資股的規(guī)定》及其《實(shí)施細(xì)則》等文件的規(guī)定，含有B段或同時(shí)在境內(nèi)外公開(kāi)發(fā)行股票（如H股、N股）的上市公司，除按照國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表外，還可以（或應(yīng)當(dāng)）按照國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或其他國(guó)家、地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表。

據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，我國(guó)滬、深兩地的上市公司中。2004年年報(bào)中有142家披露境內(nèi)外兩份財(cái)務(wù)報(bào)表和有關(guān)差異調(diào)節(jié)表。上述上市公司分成四類：