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[摘要]我國現行個人所得稅制存在課稅范圍窄、稅負不公、宏觀調控能力弱、征管方法有漏洞等方面的不足。為此，要全面完善個人所得稅制。建議：實行分類與綜合相結合的結構模式；合理調整應稅所得額；實行稅收指數化調整；實行預付稅款法；等等。

[關鍵詞]個人所得稅制；預付稅款法；稅收指數化

個人所得稅是對個人取得的各項應稅所得征收的一種稅，是世界各國普遍開征的稅種。在歐美發達國家，該稅種取得的收入占稅收總收入的近一半。征收個人所得稅對實現收入的公平分配，籌集財政資金具有十分重要的作用。但是，我國目前的個人所得稅偷漏嚴重，大大弱化了個人所得稅對分配的調節作用。造成這種情況有很多原因，包括個人所得稅法規不完善、征管手段落后、公民自覺納稅的意識不強等。本文擬就個人所得稅制本身進行探討，并提出進一步完善的設想。

一、我國現行個人所得稅制的弊端

（一）課稅范圍狹窄

我國現行個人所得稅采用分類所得稅制模式，它只對稅法上明確規定的所得分別課稅，而不是將個人的總所得合并納稅。我國現行個人所得稅的征稅范圍由11項應稅所得組成，除此之外的其他所得概不征稅。這些應稅所得從形式上看，包括現金、實物和有價證券。但是，隨著我國市場經濟的不斷發展，個人收入日益多元化、復雜化，不僅工資、薪金、勞務報酬等勞動性所得成為個人的重要所得，而且利息、股息和紅利等資本性所得也漸漸成了居民個人收入的重要組成部分，此外，還有財產繼承所得、股票轉讓所得等。從所得形式看，不僅有現金、實物和有價證券，還有減少的債務和得到的服務等形式。為此，只規定11項所得和3種表現形式為征稅對象已顯得過于狹窄，不僅影響了國家財政收入，而且也不利于國家對人們收入水平的調節。

（二）稅負不甚公平

1.等額收入，稅額迥異。同一收入水平的個人因其收入來源渠道不同，適用的稅率不同，最終負擔水平也不相同。如在中國境內工作的居民甲和乙，每月收入均為1200元，其中，甲的收入額僅為工薪所得一項，乙的收入額由工薪700元和有規律性的勞務報酬500元組成。按照現行所得稅制的規定，甲該月應納稅額為20元，乙該月不需要納稅。甲的收入只有一項工薪所得，并達到納稅標準；乙的收入由兩項組成，每項收入都沒有達到各自的納稅標準。假設乙居民的工薪所得不變，只有當有規律性的勞務報酬為900元時，應納稅額為20元〔（900-800）×20%〕，稅負恰好與甲相同，而此時乙月收入總額為1600元，工薪所得與勞務報酬所得兩者均為勞動性所得，性質相同，稅負卻相差甚遠。

2.稅率復雜，稅負不公。我國個人所得稅多種多樣的稅率形式不僅增加了稅制的復雜性，也損害了經濟效率，引起了納稅人的諸多不滿。具體表現在：第一，工薪所得適用9級超額累進稅率，稅率級次有9級，最高邊際稅率達45%，在這種高邊際稅率、多檔次的累進稅率結構中某些級次的稅率形同虛設，并無實際意義；第二，工薪所得和勞務報酬所得同為納稅人的勞動報酬所得，但兩者適用的稅率形式和實際的稅收負擔卻存在較大的差別，由于勞務報酬所得的適用稅率為20%，且一次性收入畸高時，還要實行加成征收，致使多數時候勞務報酬所得的稅負重于工薪所得；第三，個體工商戶的生產經營所得和對企事業單位的承包、承租經營所得適用5級超額累進稅率，與其他各項應稅所得適用的稅率又不相同，不僅有違稅收公平原則，而且更增加了征管操作的復雜性。

3.費用減除標準不盡合理。首先，扣除標準的設計依據不充分。我國各項費用減除標準設計都是針對收入者個人而言的，沒有充分考慮納稅人是否結婚，是否有贍養人口以及贍養人口的多少，是否有老人、殘疾人，以及相關的醫療、教育和保險等費用，定額減除標準一經確定就多年不變。例如，我國對工資薪金征收所得稅時，在實行定額扣除法中，國內人員每月的免稅扣除額是800元人民幣，而外籍人員和在境外工作的中國公民個人每月的扣除額卻是4000元人民幣，這勢必存在三個問題：一是國內人員和外籍人員的費用扣除標準不統一，不符合稅收上關于國民待遇的公平原則；二是沒有根據不同開支情況來區別對待；三是沒有根據我國生產力發展水平和居民生活水平的提高而適當調高扣除標準。其次，扣除方法不一致。關于費用扣除有兩種方法：一種是按月扣除，如工資薪金所得，承包經營、承租經營所得；另一種是按次扣除，如勞務報酬所得，稿酬所得，特許權使用費所得，利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，偶然所得等。兩種方法同時存在容易產生稅負不公的問題，如對勞務報酬所得，稅法規定只有一次性收入的，以取得該項收入為一次，屬于同一類項連續取得收入的，以一個月內取得的收入為一次。假設境內工作的某一居民甲一年中每月獲得800元的勞動報酬，其無須納稅；而另一個在境內工作的居民乙在一個月內取得了9600元的一次性勞務報酬，其他月份沒有任何收入，乙則需繳納1536元〔9600×（1-20%）×20%〕的稅款。兩個人雖年度收入相同，但乙的稅負遠遠大于甲的稅負，這種結果會引導納稅人分解收入，合法避稅。

（三）應稅所得額的確定滯后

隨著社會的發展，我國居民的消費觀念發生了巨大變化，消費者的消費品選擇行為，如消費者對住房、汽車、家用電器、通信設備、旅游、教育等的消費偏好明顯增強，國家為刺激消費積極出臺一些相關政策，使消費信貸進入千家萬戶。伴隨消費貸款的出現，個人的利息支出已成必然，當納稅人獲得利息、股息、紅利所得時，仍以每次收入額為應納稅所得額，不允許扣除利息支出，納稅人有可能在沒有得到任何凈收入的情況下也要納稅，這顯然不是我國征收個人所得稅的初衷。

（四）宏觀調控能力弱，對經濟變化的反映缺乏彈性

現行的個人所得稅制難以根據實際通貨膨脹率來進行相應的指數化調整。因為對不同的所得項目采用的是不同的征稅標準，而不同的納稅人有不同的所得來源。這樣，即使對所有扣除項目進行指數化調整，也不可能消除因收入結構的差異而產生的稅負不均。

（五）征管方法存在漏洞

從征管制度方面看，我國對個人所得稅的征稅采用兩種方法，即代扣代繳和自行申報。由支付所得的單位或個人代扣代繳，此辦法在實際操作中沒有得到嚴格地執行，代扣代繳義務人的法律責任不明確，難以對員工的各種所得項目實行源泉控制，導致大量稅款流失。納稅人自行申報納稅，由于國家尚無可操作的個人收入申報法規和個人財產登記制度，銀行現金管理控制不嚴，社會上大量的收付行為通過現金形式實現，導致人們的收入除了工資、薪金可以監控外，其他收入基本上處于失控狀態。此外，個體工商戶生產經營所得的應納稅款按年計征，分月預繳，年終匯算清繳，實際上個體工商戶基本上無賬可查，對其所適用，的稅種和稅率在征收中難以劃清，難于操作。

二、完善個人所得稅制的設想

（一）實行分類同綜合相結合的混合型稅制結構模式

從稅制模式上看，最能體現“量能負擔”征稅原則的應是綜合課征制。但考慮到我國目前納稅人的納稅意識、稅務機關的征管能力和征管手段等與發達國家相比存在較大差距，所以，分類綜合課征制應是我國現階段個人所得稅制的較好選擇。實行分類綜合所得稅，對某些應稅所得如工薪所得、勞務報酬所得等實行綜合征收，采用統一的費用扣除標準和稅率。對其他的應稅所得分類征收，或者對部分所得先分類征收，再在年終時把這些已稅所得與其他應稅所得匯總計算，凡全年所得額超過一定限額以上的，即按規定的累進稅率計算全年應納所得稅額，并對已經繳納的分類所得稅額，準予在全年應納所得稅額內抵扣。此種征稅制度，兼有分類所得稅制與綜合所得稅制之長，既能覆蓋所有個人收入，避免分項所得稅制可能出現的漏洞，也較符合我國目前的征管水平。

（二）合理調整應稅所得額

隨著住房分配制度、醫療制度、社會保障制度的改革，納稅人用于住房、醫療及社會保障方面的支出會明顯增加。為此，新的個人所得稅法應在這方面作出相應調整，尤其是要增加對子女教育費的特別扣除和對納稅人購買住房等財產所支付的利息費用的特別扣除。如為適應住房制度的改革，廣泛發展消費信貸，促進居民消費，個人所得稅法應對利息、股息、紅利所得項目的應納稅所得額進行調整，調整后的應納稅所得額=利息、股息、紅利所得-允許扣除的借款利息支出。允許扣除的借款利息支出是指納稅人從金融機構取得貸款用于購買住房、汽車、家用電器等耐用消費品所發生的利息支出。若是向非金融機構借款，如納稅人之間的相互拆借，其利息支出按照不高于金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分準予扣除。有效調節利息、股息、紅利所得的應納稅所得額，既易被納稅人接受，又可鼓勵其借款消費，拉動有效需求。

（三）實行稅收指數化調整

通貨膨脹對個人所得稅制度的扭曲主要表現在以下幾個方面：一是虛構性收人問題，即在通貨膨脹時期納稅者所得到的收入，事實上并不反映其實際購買力的真實水平；二是收入級別的自然提高問題，即由于通貨膨脹所導致的納稅人名義收入的增加會使納稅者自然地進入較高的收入級別，從而受制于較高的邊際稅率。通貨膨脹的這兩種扭曲無疑給個人所得稅帶來了制度上的不公平。為了消除這一不公平的影響，自20世紀70年代中后期，各發達國家都普遍采用了“稅收指數化”形式將通貨膨脹因素從現行稅制中剔除出來。其重點放在稅率結構和稅負減免這兩個方面。對稅率結構的指數化而言，各國一般都根據“消費物價指數”對所有收入級別實行指數化調整；對稅負減免而言，各國的普遍做法是對納稅人扣除等實行指數化，并對受通貨膨脹影響較大的生計扣除等予以相應調整。

（四）適當修改稅率

我國應順應世界稅制改革“低稅率、寬稅基”及稅制簡便的浪潮，在統一各類應稅所得適用稅率的基礎上，減少稅率級次，降低邊際稅率，以減少稅制的復雜性和納稅人偷漏稅的可能性。參考美國及世界其他各國的所得稅稅率，同時結合我國的實際情況，勞動所得和經營所得應采用相同的超額累進稅率，稅率級次可削減為3～4級，最多不能超過5級，最高邊際稅率也應向下作適當調整。

（五）有效控制個人收入源泉

從根源上堵塞偷逃稅漏洞，首先要限制或縮小現金支付的范圍，然后由金融機構進行身份控制。在實名存款的基礎上，借鑒國外經驗，實行納稅人編碼制度，為每個納稅人制定一個終身不變的專用號碼，用于參加保險、銀行存款、就業任職及申報納稅，并利用網絡統一管理，便于稅務機關高效控制稅源。

（六）實行預付稅款法

預付稅款法有兩種形式，一種是預扣式，另一種是預估式，我國主要采用預扣形式。對有扣繳義務人的應稅所得，將現行按月按次申報的辦法，改為逐月或逐筆預扣，年度終了，雙方分別向主管稅務機關申報個人所得以及個人所得稅的納稅情況，清算后多退少補。這種方法使得個人所得的支付方和收入方之間形成一種相互制約的科學機制，一旦雙方申報的數額相差較大，就能夠立即發現問題，防止稅款的流失。同時，采用預扣方式，在納稅人得到其收入的時候，已由支付方按照一定標準扣掉所得稅部分，一邊取得收入，一邊繳納稅款，對納稅意識相對薄弱的納稅人來說身不由己，對稅務局來說可以提早收到稅款，保證國家財政收入及時、完整地入庫。

（七）完善征管方法

在完善征管方法方面，代扣代繳始終是一個行之有效的征收方式。現在要做的是明確代扣代繳的法律規定，代扣代繳義務人不能履行或不能很好地履行代扣代繳義務時，應怎樣承擔相應的法律責任，促進這一制度的完善。在全面落實代扣代繳制度的同時，要突出高收入人群中的個人所得稅征管工作。主要是金融、保險、演出市場、廣告市場等行業和部門的個人所得稅的課征。這些人在日常經濟生活中與社會各方面有著廣泛的接觸，影響面大，其收入也易引起社會上的關注。因此，認真抓好這部分人的個人所得稅征管工作，可以克服人們的觀望態度，求得心理平衡；也體現了稅法面前人人平等的原則，帶動一大批人自覺地執行稅法，起到事半功倍的效果。為此，稅務機關在基層要建立必要的信息渠道，掌握轄區內高收入者的基本情況，對高收入者逐步實行自行申報納稅，并對同一納稅人的自行申報情況和扣繳義務人的申報扣繳情況進行交叉稽核。

近幾年，我國個人所得稅征收額增長速度較快，隨著國民經濟持續良好地發展，它將成為一個很有發展潛力的稅種。隨著公民納稅意識的增強和我國個人所得稅制的進一步完善，個人所得稅將進入社會成員的個人天地，成為政府調控經濟生活及組織收入不可或缺的杠桿。

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