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一、產品和勞務方面的稅收優惠1.先分析一下對產品（或勞務）進行稅收優惠的超額負擔問題。在圖1中，S、ST[,1]、ST[,2]是稅前、稅后以及稅收優惠以后的供給曲線，三角形ABC是正常征稅形成的超額負擔，而三角形CEF是稅收優惠以后形成的超額稅收負擔（因為征稅所決定的資源配置對整個社會所造成的福利損失），兩者之差AEFB是因為稅收優惠而減少的超額負擔，由此可見稅收優惠增加了消費者剩余和生產者剩余。附圖圖1超額負擔分析2.在圖2中，AB是正常課稅以后消費者的預算線，而AC是對產品（或勞務）X稅收優惠以后消費者的預算線。正常課稅條件下，消費者的無差異曲線為I0，而在對X稅收優惠以后，消費者的無差異曲線為I1。可見消費者的效用在稅收優惠以后得以提高。圖2中，IE是稅收優惠產生的收入效應，SE則是替代效應，兩者合計TE則是稅收優惠產生的總效應。附圖3.由上分析可知，對產品（或勞務）予以稅收優惠能減輕超額負擔，因此對產品（或勞務）課以重稅是無效率的，但是否就需要對它進行稅收優惠呢？并非如此。由圖1只能得出對產品（或勞務）應征低稅的結論；由圖2可知在對產品（或勞務）課稅時，若稅率不一，優惠各異，必然會產生稅收的替代效應，正因為稅收的替代效應妨礙消費者的選擇，所以它導致經濟的無效率。因此，流轉稅的稅收優惠應盡可能地少，比如現行增值稅對居民日用生活必需品征收低稅率就沒有必要。最優稅收理論認為對于需求彈性小的產品（如居民日用品）征稅所產生的超額負擔會較少。如圖3所示：彈性小的產品因征稅所產生的超額負擔為三角形ACD，彈性大的產品因征稅所產生的超額負擔為三角形ABD。可見，對居民日用品征高稅也合理，但這種做法雖然符合效率原則，卻有悖公平原則。附圖圖3超額負擔和價格彈性4.結論：(1)流轉稅方面的稅收優惠應盡可能地少，比如，增值稅實行單一稅率。我國現行增值稅稅率有17%、13%和零稅率，另外還有6%、4%的征收率，甚至在計算進項稅額時還涉及10%、7%的扣除率，眾多的人為規定的稅率必然導致市場經濟行為的扭曲。世界各國的增值稅稅率都遠沒有我國復雜，因此增值稅應實行單一稅率，而僅考慮對農產品實行低稅率。(2)對產品（或勞務）實行單一稅率，減少稅收優惠，會降低稅務行政費用和納稅費用。評價各種稅的經濟效率時，超額負擔并不是唯一的標準，還應該考慮稅務行政費用和納稅費用。稅務行政費用包括稅務機關的各種設備和物料，以及其他部門提供的、但不用支付的各種勞務。納稅費用則包括用于會計師和稅收指導方面的貨幣支出，以及納稅人用于完成納稅申報的時間。復雜的稅率必然使上述兩項費用增加。二、所得方面的稅收優惠因為對所得方面的稅收優惠不改變商品之間的價格比，因此不會發生稅收的替代效應，從而不會出現如圖1所示的超額負擔問題。附圖圖4對所得優惠前后的無差異曲線在圖4中，DE為稅收優惠以前的消費者或生產者的預算線，其效用的無差異曲線為I[,1]；當消費者或生產者享受到稅收優惠以后，其預算線上移到AB，其效用的無差異曲線為I[,2]。因此，對所得方面的稅收優惠將增加消費者或生產者的社會福利水平。附圖圖5勞動供給曲線1.個人所得方面的稅收優惠圖5中，在工資率達到W[,3]以前，稅收優惠可以提高實際工資率，從而增加社會勞動的供給；而工資率超過W[,3]以后，稅收優惠雖仍可提高實際工資率（單位日引司內的工資），但由于休閑的邊際效用大于工作的邊際效用，反而減少了社會勞動的供給。因此稅收優惠在所得稅方面應傾向于低收入者，而對高收入者則不應有稅收優惠。也有人會認為，“對富人多征稅，對窮人少征稅”會打擊富人（通常是能力較強的人）的工作積極性，果真如此嗎？布雷克1956年對英格蘭306個自營律師和會計師作過調查，得出結論：“所調查的這些人異口同聲地抱怨‘懲罰’性的稅收，但令人驚奇的是，這些抱怨都很少表現為行為。他們幾乎一致認為稅收壓抑了他們的全部工作積極性，但實際上因此而減少工作努力的人和增加努力工作的人，數量差不多。”所以，稅收對高收入者的工作努力沒有嚴重的妨礙影響；相反，稅收的激勵影響和妨礙影響都很小，且可以相互抵消，純效應很小。通過以上對個人所得的稅收優惠的效率分析，筆者認為稅收優惠在所得稅方面應傾向于低收入者，對高收入者的稅收優惠則顯得毫無意義。另外，個人所得稅的稅收優惠是否公平也是一個值得討論的話題。稅收既要滿足橫向公平，還要滿足縱向公平，稅收優惠不能破壞這個原則，而個人所得稅更應該突出公平原則。我國目前個人所得的變化趨勢是：高收入者的收入增加較快，而低收入者，尤其是農民和城市下崗職工的收入都增幅較小，貧富差距拉大。因此，從稅收要滿足結果公平的角度而言，不僅要維持累進稅率，而且應該增加對低收入者的優惠，削減對高收入者的優惠。就公平原則而言，現行個人所得稅也有不足，以下略舉幾例：(1)農民未享受到個人所得稅的稅收優惠。現在城市居民可以享受每月800元的稅前扣除，而同樣收入的農民卻要繳納農業稅且無抵免，顯然不公平。(2)個人所得稅的扣除限額較低。800元的扣除限額是90年代初制訂的，由于物價的原因，現在的800元就顯得太低了。(3)現行個人所得稅未考慮對實際支付能力較低的個人實行稅收優惠。一個單身漢的支付能力與一個有同樣收入的、但已結婚而且需要贍養父母的人的支付能力會一樣嗎？顯然，后者的實際支付能力要低。結論：(1)稅收優惠在所得稅方面應傾向于低收入者。(2)將農民納入個人所得稅的征稅范圍，同時取消農業稅。此方案難點在于如何確定農民的個人所得，因為農民取得收益的成本和費用難以界定。可以考慮將農民的收入劃分為農業收入和非農業收入兩類，對于非農業收入直接適用個人所得稅，而對于農業收入則在個人所得稅的應稅所得項目中增加一個“農業收入”，直接以農民的收益為計稅依據，適用較低的稅率，征收辦法實行自行申報與源泉扣繳相結合。(3)個人所得稅的扣除限額應該提高。可以借鑒英國的做法，對扣除限額實行指數化，即確定一個與通貨膨脹率保持一致的寬免自動指數，以修正扣除限額。(4)對實際支付能力較低的個人實行稅收優惠。可以借鑒美國的做法，細化扣除限額標準，對實際支付能力不同的個人適用不同的扣除限額。2.企業所得稅方面的稅收優惠企業是整個社會經濟的微觀主體，其經濟效率直接影響全社會的經濟發展水平。對于個人所得稅而言，其功能主要是進行再分配，體現結果公平，而對于企業所得稅，則需要體現經濟效率，體現規則公平與起點公平，所以企業所得稅采取比例稅率。對于某類企業所得（利潤）給予稅收優惠，意味著該類企業可能獲得稅法認同的超過正常利潤的超額利潤。企業享受稅收優惠前，只要產品價格低于邊際收益，企業就要關閉，而享受稅收優惠后，不僅不要關閉，甚至還可能贏利。資本是追逐利潤的。從長期來看，當預期收入上升時，社會資本必然流向可以獲得超額利潤的地區或產業。這也是企業所得稅的優惠作用所在，政府通過稅收優惠將資源在行業之間、地區之間進行重新配置，以實現政府的經濟目的。現行的企業所得稅的稅收優惠，絕大多數是基于這種目的制定的，但問題在于這些稅收優惠是否符合效率和公平的原

則。由于這些稅收優惠太多太濫，其在效率方面的缺陷是明顯的，表現在：(1)產業導向不明顯，激勵作用未能得到充分發揮。(2)不少地方為了營造當地的投資環境，濫用稅收優惠，反而不利于資源的有效配置。(3)過多的稅收優惠使稅制變得極其復雜，一般民眾甚至稅務人員也根本無法深入了解，稅務行政費用和納稅費用也明顯增加。以上缺陷說明，過多的稅收優惠，使稅制的效率下降。同時，現行企業所得稅的優惠也不符合公平原則，體現在三個方面：(1)過多的稅收優惠結企業提供了活動空間，個別內資企業通過尋租的方式獲得稅收優惠，以逃避稅收，而其他企業則承擔了更重的稅負，這不僅不公平，還助長了腐敗之風。(2)同樣都是市場經濟的競爭主體，但內、外資企業所得稅的優惠相差很大。表面上看，法定稅率都是33%，但實際享受的稅率卻不一樣。中國已經加入了WTO，“國民待遇”不能只是外資企業享受，內資企業也得享受。一個完善的市場經濟國家，必須為競爭主體創造公平競爭的規則環境。通常而言，外資企業大多是跨國性的大公司，他們在資金、技術、管理等方面擁有先天的優勢，再加上稅收優惠的特別待遇，使相對處于劣勢的內資企業無法與之平等競爭。(3)內、外資企業所得稅優惠的巨大差別誘使個別內資企業假冒外資企業以騙得稅收優惠，違背了政府以稅收優惠吸引外資的本意。根據以上的分析，筆者認為，企業所得稅的稅收優惠應大量削減。美國稅制自里根政府以來大量削減對企業的稅收優惠，從謀求絕對平等轉向追求效率，重申機會均等的重要性。我國企業所得稅的稅收優惠應該提倡效率優先、兼顧公平的原則，有限的稅收優惠不可能讓一個好企業有多大的滿足感，也不可能救活一個差企業。在社會主義初級階段，規則公平比結果公平更重要。當然，有些稅收優惠還是必要的，尤其是對中小企業的稅收優惠，比如說，對年度收入總額未達到一定標準的企業適用低稅率。就我國現狀而言，應該保持并適當增加對中小企業的稅收優惠，因為大多數中小企業雖然贏利水平欠佳，但卻容納了大量的社會勞動力，稅收政策應該向他們傾斜，而稅收優惠則是重要的手段之一。結論：(1)合并內外資企業所得稅，盡快消除稅收優惠的差別。考慮到稅收政策的延續性和引進外資的需要，對外資企業和外國企業的稅收優惠可以在一定期限內保持，但應該明確規定該期限。(2)企業所得稅的稅收優惠應大量削減。除對中小企業的稅收優惠及對符合國家產業政策的企業的稅收優惠適當保持以外，其它的稅收優惠應大量削減。【參考文獻】西蒙·詹姆斯，克里斯托夫·諾布斯.稅收經濟學[M].北京：中國財政經濟出版社，1988.宋承先.現代西方經濟學[M].上海：復旦大學出版社，1998.王書瑤，等.賦稅導論[M].北京：經濟科學出版社，1994