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一、有關財政危機問題的共識

隨著經濟發展和社會的進步，我國已進入全面小康的發展軌道，特別是科學發展觀的提出，更為我國今后的經濟發展指明了新的方向。而在此新形勢下，如何避免出現財政危機，以及財稅法治改革應當何去何從，是我們在進行財稅理論研究的過程中，必須應對的新課題。

我國自從實行改革開放以來，有關財政危機的討論一直未停。特別是近幾年來，為了解決通貨緊縮、內需不足等問題，國家曾一度推行積極的財政政策，從而使財政支出大漲，赤字與國債規模激增。通常，評價一國財政運行狀況的指標，主要有債務依存度、償債率、國債負擔率以及財政赤字占GDP的比重，等等。通過這些指標的變化軌跡，能夠較為直觀地反映一國的財政運行是良性狀態還是危機狀態，以及這些狀態的轉化趨勢。財政風險的大小在很大程度上取決于政府負債的多少和償債能力的強弱。因此，如果政府的負債過多，就會加大發生財政危機的可能性。近幾年來，我國的財政赤字規模一直很大，每年都有數千億元①；與此相適應，實施積極財政政策的這幾年，已累計發行長期建設國債達9000億元②，國債發行總額累計已經達到26000億元。這只是最為直觀的政府負擔的國家公債的數額。有些學者正是以此作為計算債務依存度、國債負擔率等指標的依據。除了上述以發行的國債數量作為衡量政府負債的依據以外，還有人提出了其他的測度方法，較為重要的是把政府負債分為四類，即顯性負債、隱性負債、直接負債、或然負債。因此，上述的國債發行規模，只是一種顯性的負債或直接的負債，如果從其他的角度去考慮政府的負債，則政府的債務負擔應當更重。例如，國有企業的債務、社會保障的負擔、銀行的不良資產、大量拖欠的工資、公共衛生等問題的解決，主要需要國家來承擔經濟責任，或者最終承擔責任，這些“實質上的債務”，都是導致財政危機的重要因素。正是在這個意義上，財政危機比金融危機更值得關注，因為金融危機也會轉化為財政危機，并最終由財政來“買單”。

由此看來，無論對影響財政風險或財政危機的指標如何確定，也不管對政府的負債如何量化，人們可以達成共識的是：國家的債務負擔已經相當沉重；大量債務負擔的積聚，至少已構成發生財政危機的潛在可能性。由此產生一系列需要研究的經濟社會和法律問題，如國家不斷增加的財政赤字、增發國債的做法，是否會給以后的經濟發展帶來沉重壓力，并影響到“代際公平”，是否具有合理性和合法性，是否合乎法治的要求和精神，等等。而要回答這些問題，則需要探討產生財政危機的法律原因。

二、財政危機的法律原因分析

由于專業分工等諸多原因，傳統的法律界往往對財政問題少有問津，但財稅領域恰恰是體現近現代法治精神的重要園地。從歷史上看，如果沒有財政危機，如果沒有財稅方面的分權及具體制度安排，就沒有近代意義上的憲法。可見，財政危機作為財政運行的一種極端狀態，作為一國政府所必須面對的危急情勢，同憲法、憲政也有著緊密的關聯。事實上，財政直接涉及到公共權力的行使，以及公民基本權利的保護，這本身就是一個憲政問題。與此同時，還應當在相關法律中對財政權和財產權做出具體的保護性規定，以有效地平衡和協調國家財政權與公民財產權的沖突。這些法律精神，應當貫穿于相關的財政法、稅法、民法等領域的具體立法之中。上述的法律精神，實質上就是一種法治精神，即通過有效的、具有合法性的分權，綜合協調、平衡各類主體的利益以及實現其良性互動。如果不能有效地貫徹這種精神，就不僅可能侵害國民的財產權，也可能使財政權的行使受到損害，并最終導致財政危機。從現實情況來看，導致財政危機潛滋暗長的具體法律原因，最為顯見的至少包括以下幾個方面：

（一）預算法形同虛設

由于我國憲法是在特定背景下形成和發展的，其經濟性和法律性特征相對較弱，因而對預算的規定十分匱乏。這些不足本需預算法加以彌補，但現行預算法卻較為空泛，可操作性較差，以致許多現實財政收支管理活動都游離于預算法規定之外，嚴重影響了預算法的權威性；簡而言之，預算法已形同虛設，亟待改造或重構。具體體現在：（1）預算法明確規定“一國的財政收入都應當納入預算”。但在我國這一原則未能體現在具體的制度規定中，致使在“預算資金”之外，又形成了所謂的“預算外資金”，甚至在“預算外資金”之外，還積聚了許多“制度外資金”，從而導致國家分配秩序的極度混亂，財政活動失序、失范的問題大量存在，使正當的財政收入受到了很大的侵蝕，赤字規模由此不斷擴大，而財政危機也由此潛滋暗長。（2）財政收支平衡是預算法的基本原則。但在一國預算法剛性不足，形同虛設的情況下，收支平衡的原則往往很難被實際執行，這同樣也是導致財政危機的一個重要原因。（3）在預算執行過程中所出現的置預算法精神與規定于不顧，隨意變更預算和隨意追加、追減預算，以及改變預算項目等，還有預算支出的失控以及憑長官意志所進行的非法支出，更加大了滋生財政危機的可能性，危害十分巨大。（4）預算缺乏透明度。特別是政府部門預算的透明度不夠，表現最突出的就是納稅人不知道自己的錢被用在了什么地方，怎么用了。眾所周知，法律執行的監督是任何一項法律是否正常運作的關鍵所在，但是由于預算缺乏透明度，不僅使預算缺少了社會和輿論的監督，甚至有可能為不法之徒滋生腐敗提供了溫床，國家的巨額資金成了少數人的囊中之物。

在預算法上，類似的問題還非常多，如分稅制財政體制的非法律化、國庫收付制度的不嚴格執行、對預算收入征收的隨意性所導致的收入流失等，都是無視預算法規定的重要現實問題，都是將預算法束之高閣，使其形同虛設的問題，也都是衍生財政危機的重要問題。

（二）國債法有待完善

財政危機直接體現為大量的顯性赤字或隱性赤字，而對于赤字的彌補危害較小和最常用的，則是發行國債的形式。發行國債是以國家信用作為擔保的，盡管是債，但畢竟是公“債”，因而也具有很強的公法屬性。它要求國債的發行規模、結構、利率、償還等很多方面，都必須要嚴格地遵守法律的規定，因而一個重要的前提是要有“法”可依。但是，我國目前國債規模立法還相當薄弱，尚無專門的國債法對相關的問題作系統規定。在缺少專門的國債法的情況下，有關國債的一些基本規范，主要體現在預算法的幾條原則性規定中：（1）在發行國債的法律依據上，由于預算法強調中央政府的公共預算不列赤字，且地方各級預算也應當按照量入為出、收支平衡的原則進行編制，不列赤字。因此，在理論上就不存在通過發行國債的手段來彌補上述赤字的問題。但事實上，不僅是中央政府，許多地方政府都發生了赤字，而且欠債規模還十分巨大。各級政府的財政漏洞如何彌補，已成為一個非常突出的問題，而且這個問題處理好了，對于化解不同級次政府的財政危機也會有好處，否則，就會進一步加大財政危機的可能性。（2）從現行制度來看，只是在中央預算所必需的建設資金出現資金缺口時，才可以“通過舉借國內和國外債務等方式籌措，但是借債應當有合理的規模和結構”。然而，對于借債的合理規模和結構，卻缺少明確的規定，因而，在國債的實際發行過程中，無法有效控制和實施監督。（3）在對權力機關的國債發行行為進行監督時，缺乏直接的法律依據。沒有專門的國債法來全面規定國債的發行問題，因此，這里的預算監督行為也是無效的，從某種程度上放縱了國債的發行，從而也會增加發生財政危機的可能性。（4）在預算法規定中缺乏一個較為系統的對國債風險進行防范的制度。國債是一個涉及比較多的經濟學工具和技術的制度，國債的風險管理包括：發行的規模、發行的結構、發行的方式、國債流通的規模風險、國債的償還規模和結構風險等。完善的國債法是能夠有效防范國債風險的，對于這些問題，不是立法者拍拍腦袋就可以制定的；而且既定的標準也會隨著社會經濟的發展變化而有所變化，因此需要法律經濟的分析方法，從技術上徹底降低國債的風險。

（三）稅法剛性不足

從總體上說，在與財政危機相關的各類法律規范中，稅法規范的數量最多。在稅收法定原則的基本要求下，我國雖然沒有完全貫徹“法律保留原則”和“議會保留原則”，但還是做到了最基本的“一稅一法”原則，從而使現在開征的各類稅收，基本上都能有至少相當于國務院行政法規級次的立法與之相對應。由于大量稅收立法主要都采取了行政法規而非“法律”的形式，稅收立法層次相對較為低下，在執行過程中有法不依的問題突出，因而稅法的剛性明顯不足，這也使得稅法的執行彈性較大。其具體表現是既存在“征收過度”的現象，也存在“應征未征”的問題。而“應征未征”既可能是放棄國家的稅收征收權，也可能是應征的稅款無法征收或無力征收。“地下經濟”、稅收逃避現象的普遍存在，必然會導致國家稅收的大量流失，從而降低國家的財政支出能力，加大發生財政危機的可能性。稅法的剛性不足，與我國稅收優惠過多過濫有關。大量的稅收優惠使得“稅式支出”的規模十分巨大，從而人為地減少了應入庫的財政收入，影響了對財政赤字的彌補，這同樣會加大發生財政危機的可能性。不僅如此，稅法的剛性不足，還與某些國家機關對法定課稅要素的非法變動有關。總之，稅法剛性不足的表現和原因可能是多方面的，但缺少稅收基本法、稅收立法層次低、違反《立法法》的規定和稅收法定原則的要求，以及在實踐中不依法辦事，則是導致稅法剛性不足的重要原因。因此，全面提高立法層次，貫徹稅收法定原則，切實在執行中做到有“法”可依，對于防范財政危機尤為重要。

導致財政危機潛滋暗長的法律原因也是多方面的。筆者只是選擇了與財政危機的形成密切相關的幾個領域來探討，從中不難發現這些領域所存在的許多立法和執法問題，都直接影響著國家的財政狀況。從法學的角度來看，市場經濟所涉及的制度內容并不限于市場制度本身，市場制度、財政制度與政治制度等本來就是一個有機統一的整體。中國社會不可能在進入市場經濟模式的同時，卻排斥與之緊密相連的公共財政模式與政治模式（憲政制度）。因此，對于處在社會轉型時期的財稅法學而言，建立一種合理的財稅法律體系和推動已經制定的財稅法規范的準確實施同樣重要；也就是說，完善財稅法律體系是促進財稅法治化進程的至關重要的一步。

三、完善財稅法律體系的思考

從根本上建立一套完善的財稅法律體系，既能夠從總體上體現憲法的精神，又能夠在具體的分稅制中，形成一種良好的憲政制度。這樣就有利于更好地解決財政危機問題。對于我國來說，財政危機的主體承擔者是政府，所以，政府承擔規避財政危機的工作是其義不容辭的責任。筆者認為主要可以從以下幾方面來考慮：

（一）建議修改現行憲法，建立財政法立法依據

目前，我國財政法表現為各自獨立的單行法，尚無一個可供共同遵循的統一的財政法典。因此，建議在憲法中增加有關財政稅收的規定，明確各財稅單行法之間的關系和適用范圍，界定各財稅部門的職能、權限、義務和法律責任。各財稅單行法都必須以財稅基本法為依據，不得與其相抵觸。這就要求在財稅基本法的統領下，根據市場經濟下公共財政職能的要求，對現行財稅法律體系進行修訂和完善，將財政稅收等涉及國家和社會、中央與地方分配關系、公民權利和利益的內容在憲法中做出規定，以推進我國依法治國、依法行政、依法理財、依法治稅。

（二）建立健全國債法律環境

全面清理現有的國債法規，進而采取相應措施在全面清理現有法規的基礎上，區別不同情況，采取不同的對策：對已經完全不適用和部分不適用的法規，該廢止的廢止，該部分失效的失效，該修改的修改。我國盡管多次頒布《國庫券條例》和《特種國債條例》等，但沒有一部系統、全面的《國債法》。即使是這些已頒布的法規中，也存在與社會主義市場經濟和公共財政不相適應的問題，需要進行進一步的修訂。中國國債市場日益與國際接軌，今后境外資本也將進入國債市場，這將為國債市場帶來更多的機遇。起草一部完整的《國債法》，規范國債市場參與各方的權利和義務，并設定制約手段，規范國債的發行、流通、使用、管理和償還全過程，是健全我國國債市場的迫切需要。

（三）加緊修改《預算法》，推進各類相關體制的改革，真正轉變政府職能，建立合理的公共財政制度

由于體制轉軌時期利益調整的難度以及制度設計本身的一些問題，中國預算法的立法、執法和守法一直都在低水平上徘徊。結合當前財政支出制度改革的現實需要和世界財政法治發展的潮流，以規范和保障政府財政行為為己任的預算法應當予以積極的回應。無論是預算編制、預算審批還是預算執行，都需順應社會主義市場經濟的內在規律，做出很大程度的調整和改革，這是從源頭上防范財政危機一個十分重要的方面。

（四）結合經濟社會發展需要，進一步完善稅法

在完善稅法時，要注意稅法與其他相關的經濟、社會立法的配套，特別是與相關財政立法的配套。否則，稅法再完善，也可能會存在許多因制度不協調所造成的成本問題。稅收是國家的主要財政基礎，稅法的制定和執行不僅影響同業競爭的納稅人在同一市場中的競爭力，還會影響國家的財政收支和國家提供的公共服務。制定、變更稅法不僅直接影響國家和納稅人之間的稅款給付義務，而且當國家以征稅行為介入市場運行以后，稅法的制定和執行更會影響納稅人的預期和行為，從而影響到國家的財政收入。

（五）盡快擬定和頒布《財政監督法》

從法律上確定財政監督的地位，增強財政監督在社會主義市場經濟執法監督體系中的地位。通過法律程序明確監督機構的職權、責任、監督程序、監督方法、當事人的權利義務、違反財政法規的法律責任等方面的問題，為財政部門行使財政監督職能、加強執法力度、堅持依法行政、提高財政監督工作的權威性和嚴肅性創造良好的法制條件，從根本上解決行政執法的隨意性。既抓立法，又抓執法，真正把財政活動納入法制化的軌道，建立健全比較系統和完整的財政監督法律體系。

總之，要建立健全一整套嚴密科學、協調有序的財稅法律體系，使之既有分權，又有限權；既有自由，又有約束，從而在財稅法制中，通過法律的全面制定和有效實施來體現憲政精神，形成憲政秩序，這樣也形成了一種良性的互動，而只有在這種良性互動中，才能真正解決財政赤字、債務風險和財政危機等問題，才能形成良好的公共經濟秩序，推進國家和社會穩定和諧發展。

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