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摘要：生態(tài)文明建設(shè)的進(jìn)程中，自然資源審計(jì)日益重要。近年來，學(xué)者們關(guān)注各大審計(jì)主體在自然資源審計(jì)中的協(xié)同效應(yīng)，并提出審計(jì)資源的協(xié)同尤為重要。然而未能詳細(xì)闡述審計(jì)資源協(xié)同的路徑。自然資源審計(jì)協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮以及自然資源審計(jì)資源的內(nèi)外部共享機(jī)制的形成需以自然資源審計(jì)云平臺(tái)為基礎(chǔ)。協(xié)同效應(yīng)視角下自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)可包含數(shù)據(jù)采集模塊、數(shù)據(jù)共享模塊、數(shù)據(jù)存儲(chǔ)模塊、數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換模塊、數(shù)據(jù)篩選模塊、數(shù)據(jù)分析模塊、數(shù)據(jù)預(yù)警模塊，并與政府審計(jì)中建設(shè)的自然資源審計(jì)云平臺(tái)實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)模塊關(guān)聯(lián)，實(shí)現(xiàn)自然資源內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)資源的協(xié)同。

關(guān)鍵詞：自然資源內(nèi)部審計(jì)；協(xié)同效應(yīng)；云平臺(tái)

一、引言

近年來，我國日益重視生態(tài)文明建設(shè)。2018年審計(jì)署了《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》（審計(jì)署令第11號(hào)），規(guī)定中明確指出內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者履行內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照國家有關(guān)規(guī)定和本單位的要求履行對(duì)本單位及所屬單位的自然資源管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任履行情況的審計(jì)職責(zé)。規(guī)定的明確地將內(nèi)部審計(jì)組織納入到生態(tài)文明建設(shè)的隊(duì)伍中，推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。自然資源內(nèi)部審計(jì)一時(shí)成為研究的熱點(diǎn)課題。其中，較多學(xué)者關(guān)注自然資源審計(jì)主體之間的協(xié)同效應(yīng)。唐勇軍，趙夢(mèng)雪，王秀麗（2018）指出國有企業(yè)開展自然資源內(nèi)部審計(jì)，重視自然資源耗費(fèi)管理；政府開展自然資源審計(jì)，著重建立生態(tài)責(zé)任追究制；社會(huì)審計(jì)參與自然資源審計(jì)旨在彌補(bǔ)政府和企業(yè)審計(jì)的獨(dú)立性不足，提倡三位一體審計(jì)協(xié)調(diào)開展，有效發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)。賀寶成，武曉霞（2018）認(rèn)為環(huán)境審計(jì)中政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)應(yīng)當(dāng)從審計(jì)力量的協(xié)同、審計(jì)資源的協(xié)同兩個(gè)方面實(shí)現(xiàn)協(xié)同效應(yīng)，政府審計(jì)發(fā)揮主導(dǎo)功能，內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮防控功能、社會(huì)審計(jì)發(fā)揮科學(xué)鑒證功能。張靜，龐文群（2019）提出國家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)合力不足主要體現(xiàn)在審計(jì)資源統(tǒng)籌不到位，審計(jì)署的信息化審計(jì)資源共享薄弱。可見，學(xué)者們對(duì)于自然資源審計(jì)各審計(jì)主體應(yīng)協(xié)同發(fā)揮監(jiān)督與鑒證作用這一觀點(diǎn)已達(dá)成了共識(shí)，更有不少學(xué)者提出自然資源審計(jì)的審計(jì)資源協(xié)同尤為重要。同時(shí)，我們也發(fā)現(xiàn)學(xué)者們未能詳細(xì)闡述自然資源審計(jì)協(xié)同的路徑。自然資源審計(jì)協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮以及自然資源審計(jì)的審計(jì)資源內(nèi)外部共享機(jī)制的形成需以自然資源審計(jì)云平臺(tái)為基礎(chǔ)。因此，本文聚焦自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)建設(shè)，旨在研究協(xié)同效應(yīng)視角下自然資源內(nèi)部審計(jì)如何通過云平臺(tái)的建設(shè)，形成自然資源審計(jì)的審計(jì)資源協(xié)同共享機(jī)制。

二、自然資源內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)與內(nèi)容

(一)自然資源內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)

自然資源內(nèi)部審計(jì)關(guān)注自然資源管理和使用的效率和效果，是一種增值型的內(nèi)部審計(jì)。自然資源內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)就是以增加組織自然資源資產(chǎn)的價(jià)值和改善組織自然資源的管理。從目標(biāo)上看，雖然自然資源內(nèi)部審計(jì)更多是從組織的角度，在追求組織經(jīng)濟(jì)利益的基礎(chǔ)上履行社會(huì)責(zé)任以及滿足政府監(jiān)管等要求。而自然資源政府審計(jì)更多是從環(huán)境保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展的角度，履行國家治理職能與生態(tài)文明的建設(shè)。但是，自然資源內(nèi)部審計(jì)與自然資源政府審計(jì)都是重點(diǎn)關(guān)注自然資源建設(shè)資金的管理、建設(shè)項(xiàng)目運(yùn)營的效益以及自然資源相關(guān)制度、規(guī)范的制定與執(zhí)行。所以，二者在審計(jì)目標(biāo)上有一定的交叉，具備產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)的基礎(chǔ)。

(二)自然資源內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容

自然資源內(nèi)部審計(jì)是由組織內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)執(zhí)行的，對(duì)自然資源使用、管理等活動(dòng)的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行的監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證。從內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容來看，主要包括以下三個(gè)方面：第一，審查自然資源開采、使用、管理等活動(dòng)相關(guān)法律、法規(guī)的遵循情況；第二，審查自然資源建設(shè)資金管理的真實(shí)性和效益性；第三，審查自然資源建設(shè)項(xiàng)目運(yùn)營的效益性。其中，法律、法規(guī)遵循情況的審查注重合規(guī)性審查，自然資源建設(shè)資金管理的審查注重真實(shí)性和效益性審查，自然資源建設(shè)項(xiàng)目運(yùn)營注重效益性審查。政府審計(jì)目前開展的自然資源審計(jì)如自然資源離任審計(jì)、自然資源資金管理跟蹤審計(jì)。所以，二者在審計(jì)內(nèi)容上有一定的交集，具備產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)的基礎(chǔ)。

三、自然資源內(nèi)部審計(jì)的困境

（一）自然資源內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)與組織短期經(jīng)營管理目標(biāo)的沖突

自然資源內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)主體是組織內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)人員，從獨(dú)立性來看，其是單向獨(dú)立，僅獨(dú)立于被審組織，而無法獨(dú)立于委托人。自然資源的使用、管理帶來的環(huán)境責(zé)任，需要組織耗費(fèi)大量的人力、財(cái)力、物力來履行，這與組織短期經(jīng)營管理目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)當(dāng)期的經(jīng)營管理效率、效果存在沖突。雖然，近來年企事業(yè)單位及基層機(jī)關(guān)組織的社會(huì)責(zé)任履行情況有一定程度的提升，然而，仍有一部分企事業(yè)單位及基層機(jī)關(guān)組織無法以可持續(xù)發(fā)展的理念，為環(huán)境責(zé)任買單。自然資源內(nèi)部審計(jì)關(guān)注自然資源管理和使用的效率和效果，這種效率和效果并不是企業(yè)的績效，而是環(huán)境保護(hù)乃至生態(tài)文明建設(shè)的效率和效果。自然資源內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)與組織短期經(jīng)營管理目標(biāo)的沖突，使得自然資源內(nèi)部審計(jì)工作面臨薄弱的控制環(huán)境，得不到領(lǐng)導(dǎo)及其他組織和部門的認(rèn)可。

（二）自然資源內(nèi)部審計(jì)中缺乏信息化審計(jì)技術(shù)應(yīng)用

自然資源資產(chǎn)，與其他資產(chǎn)的區(qū)別在于其信息的獲取、確認(rèn)、計(jì)量和披露難度較大。企業(yè)有幾臺(tái)電腦，可以人工盤點(diǎn)得出，然而企業(yè)的森林面積卻無法僅通過人工實(shí)現(xiàn)。因此，自然資源審計(jì)的痛點(diǎn)與難點(diǎn)在于建立可供審計(jì)的數(shù)據(jù)庫，進(jìn)而分析得出自然資源使用與管理中存在的問題。目前，自然資源內(nèi)部審計(jì)無論在是信息的采集、信息的處理、信息的分析階段，都缺乏對(duì)信息化審計(jì)技術(shù)的有效應(yīng)用，例如，水資源專項(xiàng)審計(jì)中未能建立水質(zhì)的動(dòng)態(tài)檢測(cè)數(shù)據(jù)庫，未能將水質(zhì)報(bào)告這類的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)利用大數(shù)據(jù)技術(shù)轉(zhuǎn)化成標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)信息，在沒有數(shù)據(jù)庫基礎(chǔ)上，數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)也無用武之地。

（三）自然資源內(nèi)部審計(jì)中審計(jì)資源協(xié)同不足

近年來，審計(jì)署持續(xù)推進(jìn)審計(jì)信息化建設(shè)，取得諸多顯著的成果，如：深圳的預(yù)算執(zhí)行大數(shù)據(jù)審計(jì)、青島社保基金聯(lián)網(wǎng)審計(jì)、四川的惠農(nóng)財(cái)政補(bǔ)資金大數(shù)據(jù)審計(jì)。2014年審計(jì)署成立了電子數(shù)據(jù)審計(jì)司，負(fù)責(zé)對(duì)全國各行業(yè)、各部門、各地區(qū)審計(jì)業(yè)務(wù)電子數(shù)據(jù)的采集、驗(yàn)收和整理，并實(shí)現(xiàn)對(duì)數(shù)據(jù)的綜合分析。審計(jì)署收集的財(cái)政、金融、公安、人社、海關(guān)、稅務(wù)等海量審計(jì)數(shù)據(jù)，并未資源共享給基層審計(jì)機(jī)關(guān)，更不用說共享給內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及人員。在沒有良好的領(lǐng)導(dǎo)基調(diào)下，自然資源內(nèi)部審計(jì)僅憑內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員一己之力建設(shè)審計(jì)資源十分困難。

四、協(xié)同效應(yīng)視角下自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)的搭建

正如前文所述，自然資源內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)內(nèi)容上存在交集，具備產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)的基礎(chǔ)。而二者要發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)關(guān)鍵在于審計(jì)資源的協(xié)同。因此，本文提出構(gòu)建協(xié)同效應(yīng)視角下自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)，以解決自然資源內(nèi)部審計(jì)目前的困境。

(一)自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)的構(gòu)建

自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)，可由自然資源內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)端數(shù)據(jù)中心以及被審計(jì)端數(shù)據(jù)中心構(gòu)成。自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)可包括數(shù)據(jù)采集模塊、數(shù)據(jù)共享模塊、數(shù)據(jù)存儲(chǔ)模塊、數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換模塊、數(shù)據(jù)篩選模塊、數(shù)據(jù)分析模塊、數(shù)據(jù)預(yù)警模塊。①在數(shù)據(jù)采集模塊，可借鑒社保基金審計(jì)的做法，通過利用VPDN線路采集財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息，利用前置機(jī)采集相關(guān)財(cái)務(wù)及業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)。②在數(shù)據(jù)共享模塊，可共享多部門的數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)信息的有效對(duì)比。③在數(shù)據(jù)存儲(chǔ)模塊，利用數(shù)據(jù)庫實(shí)現(xiàn)各類數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)與使用。④在數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換模塊，結(jié)合審計(jì)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)需求，對(duì)原始的數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換。⑤在數(shù)據(jù)篩選模塊，內(nèi)審人員結(jié)合審計(jì)目標(biāo)篩選審計(jì)所需信息。⑥在數(shù)據(jù)分析模塊，內(nèi)審人員結(jié)合審計(jì)信息，利用審計(jì)分析方法實(shí)現(xiàn)對(duì)多部門數(shù)據(jù)的對(duì)比分析，發(fā)現(xiàn)審計(jì)疑點(diǎn)。⑦在數(shù)據(jù)預(yù)警模塊，設(shè)計(jì)預(yù)警指標(biāo)體系，對(duì)審計(jì)分析結(jié)果進(jìn)行審計(jì)預(yù)警。“七大模塊”發(fā)揮作用需借助遙感系統(tǒng)、GPS系統(tǒng)和GIS地理信息系統(tǒng)等大數(shù)據(jù)信息采集技術(shù)，圖像融合、數(shù)據(jù)同化、可視化分析等大數(shù)據(jù)信息處理技術(shù)，NOSQL、可視化分析、人工智能、分布式數(shù)據(jù)處理等大數(shù)據(jù)信息分析技術(shù)。

(二)自然資源內(nèi)部審計(jì)協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮

自然資源內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)在審計(jì)協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮關(guān)鍵在于審計(jì)資源的協(xié)同。在自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)與審計(jì)署電子數(shù)據(jù)審計(jì)司構(gòu)建的審計(jì)云平臺(tái)基礎(chǔ)上，自然資源內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)可有效發(fā)揮審計(jì)資源協(xié)同效應(yīng)。具體路徑如下：自然資源內(nèi)部審計(jì)的被審計(jì)端數(shù)據(jù)中心可為政府審計(jì)提供結(jié)構(gòu)化的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，自然資源內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)端數(shù)據(jù)中心可結(jié)合被審計(jì)端提供的數(shù)據(jù)與政府審計(jì)采集的多部門、多行業(yè)的海量數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)挖掘。此外，自然資源內(nèi)部審計(jì)的數(shù)據(jù)預(yù)警模塊的預(yù)警指標(biāo)體系構(gòu)建可為自然資源政府審計(jì)數(shù)據(jù)預(yù)警模塊的構(gòu)建提供有效的借鑒與啟示（如圖2所示）。目前，審計(jì)署尚未主動(dòng)將審計(jì)資源共享下放，其中不乏基于國家信息安全的考慮，因此，自然資源內(nèi)部審計(jì)協(xié)同效應(yīng)或可在政府審計(jì)與事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)之間先行試點(diǎn)，探索在信息安全的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)自然資源審計(jì)的協(xié)同。

五、結(jié)論與啟示

自然資源內(nèi)部審計(jì)注重自然資源管理和使用的效率和效果。其在審計(jì)目標(biāo)上與審計(jì)內(nèi)容上都與自然資源政府審計(jì)存在交集，因此二者具備產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)的基礎(chǔ)。自然資源內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮關(guān)鍵在于能否實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源的協(xié)同。本文提出構(gòu)建協(xié)同效應(yīng)視角下的自然資源內(nèi)部審計(jì)云平臺(tái)，并探究了自然資源內(nèi)部審計(jì)協(xié)同效應(yīng)實(shí)踐路徑，指出自然資源內(nèi)部審計(jì)可在數(shù)據(jù)采集模塊、數(shù)據(jù)分析模塊、數(shù)據(jù)預(yù)警模塊實(shí)現(xiàn)與自然資源政府審計(jì)的審計(jì)資源協(xié)同。然而，自然資源內(nèi)部審計(jì)的協(xié)同效應(yīng)發(fā)揮或許還需考慮云平臺(tái)之間資源協(xié)同與共享引發(fā)的信息安全問題。

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作者:彭銘超 彭俊英 單位:中山大學(xué)新華學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院