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摘要:新會計準則的出現(xiàn)不僅是我國財務(wù)會計領(lǐng)域的重要改革，也是央企財務(wù)公司運營過程中的革新與挑戰(zhàn)。面對諸多金融監(jiān)管要求，財務(wù)公司需要進一步思考如何在新準則下采取管理措施，提升財務(wù)公司會計核算水平，并將風(fēng)險管理提升到一個新的層次，確保真正實現(xiàn)企業(yè)的精細化管理。本文以案例分析的形式對新準則下會計核算問題展開研究，并就分析結(jié)果提供相應(yīng)建議。

關(guān)鍵詞:財務(wù)公司;收入;金融工具;會計核算

一、背景

新收入準則和新金融工具準則無論是從整體框架還是細節(jié)內(nèi)容描述都與國際會計準則趨同，公允價值理念的引入，使會計理念轉(zhuǎn)變滲透在企業(yè)經(jīng)營管理的各個環(huán)節(jié)?！镀髽I(yè)會計準則14號———收入》被稱為“源于客戶合同的收入”，以客戶至上的理念貫通至“五步法”收入確認模型中，在合同變更的會計處理、判斷客戶是否取得商品的控制權(quán)、合同履約成本、收入業(yè)務(wù)的會計核算、營業(yè)利潤的計算等領(lǐng)域較之先前收入準則，有很大不同。新金融工具準則要求企業(yè)按照“業(yè)務(wù)模式”和“合同現(xiàn)金流量特征”測試(SPPI測試)將金融資產(chǎn)分為三類(見表1)。F公司為企業(yè)集團財務(wù)公司，J公司為其下設(shè)子公司，主營保險經(jīng)紀業(yè)務(wù)。本文結(jié)合案例淺談新會計準則對財務(wù)公司業(yè)務(wù)的影響。

二、案例分析

(一)F公司與J公司盈利模式、收入來源與資金配置

通過ERP會計核算系統(tǒng)、F與J公司年度資產(chǎn)負債表、利潤表、審計報告淺析出二者的盈利模式、公司的收入來源。從資金來源與資金配的角度分析，F(xiàn)公司資金來源有三大塊:1.吸收存款———成員單位存在財務(wù)公司的資金，F(xiàn)公司本質(zhì)是內(nèi)部銀行，是集團的資金池。F公司拿到成員單位存款再用出去，是經(jīng)營資金的過程。對于F公司而言，資金就是生產(chǎn)要素，即F公司經(jīng)營模式就是經(jīng)營資金的過程(“錢生錢”)。2.其他負債。其他負債分為帶息負債與不帶息負債。不帶息負債就是各項應(yīng)付款，如應(yīng)付工資、應(yīng)交稅費、往來款等。財務(wù)公司作為同業(yè)金融機構(gòu)，可以在銀行間同業(yè)市場進行拆借，極大方便了企業(yè)的資金頭寸管理，增強資金利用率、降低融資成本。3.凈資產(chǎn)，也就是所有者權(quán)益通過股東注入，F(xiàn)公司長期經(jīng)營積累形成資本公積、盈余公積。依據(jù)資產(chǎn)負債表分析F公司資金配置模式:1.貸款。F公司貸款占總資產(chǎn)將近50%，其貸款的盈利模式是賺取利差，即吸收存款進來，F(xiàn)公司再貸出去。只要是自營貸款，從稅務(wù)的角度是都是6%的增值稅，其稅務(wù)處理方式與先前保持一致。2.F公司投資部門負責(zé)的投資模塊細分為基金、債券、證券、理財、信托等。要深入挖掘金融工具準則對每一項收入的確認是怎樣進行的，對F公司以后的影響(稅務(wù)籌劃等)是怎樣的，需要財務(wù)人員與稅務(wù)專員根據(jù)會計系統(tǒng)中相關(guān)科目上一條條看產(chǎn)品品種，每一種特點是什么，根據(jù)金融工具準則的要求去對應(yīng)。投資業(yè)務(wù)對應(yīng)的是投資收益，不適用《企業(yè)會計準則14號———收入》。3.同業(yè)資金配置。F公司負責(zé)調(diào)撥資金，資金存在哪個銀行F公司是要有個詢價的過程。此處盈利模式很單一，就是把資金存在外部銀行，賺取存款利息收入，這塊不需要繳納增值稅。4.中間業(yè)務(wù)收入即委托貸款業(yè)務(wù)產(chǎn)生的手續(xù)費收入。成員單位把錢拿來，F(xiàn)公司中間搭橋再貸出去，財務(wù)公司不承擔(dān)信用風(fēng)險，只收手續(xù)費———類似于中介業(yè)務(wù)，收取手續(xù)費:比如保函、擔(dān)保業(yè)務(wù)手續(xù)費、委托貸款手續(xù)費等。從會計系統(tǒng)中看明細即可得知F公司僅僅受托將資金貸給其他單位，《委托貸款合同》中清晰明確甲方(委托方)為有效進行資金運作，委托乙方F公司向借款人發(fā)放貸款，合同中明示財務(wù)公司沒有后續(xù)義務(wù)(新收入準則主要對后續(xù)義務(wù)規(guī)定的多)。J公司是F公司子公司，其主營業(yè)務(wù)為保險經(jīng)紀業(yè)務(wù)，提供的是項目投保、索賠等相關(guān)服務(wù)，符合準則規(guī)定的期間履約義務(wù)，應(yīng)按照合同期限直線法攤銷確認收入，與之前J公司按照發(fā)票開出時間確認收入的處理方式差異較大。

(二)新會計準則對F公司與J公司業(yè)務(wù)的影響

1.主營業(yè)務(wù)收入。結(jié)合上述F公司與J公司的主營業(yè)務(wù)來看，適用于《企業(yè)會計準則第14號—收入》的包括委托業(yè)務(wù)和保險經(jīng)紀業(yè)務(wù)，其中F公司的委托業(yè)務(wù)包括委托理財和委托貸款業(yè)務(wù)。根據(jù)收入準則要求，F(xiàn)公司委托理財業(yè)務(wù)中，客戶已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟利益，且客戶擁有該商品的法定所有權(quán)。因此委托理財業(yè)務(wù)根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)，結(jié)合準則的規(guī)定，符合時點履約義務(wù)，應(yīng)按照清算時確認手續(xù)費收入，即與現(xiàn)行處理一致。根據(jù)收入準則規(guī)定，滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行履約義務(wù)，否則，屬于在某一時點履行履約義務(wù):a.客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益。b.客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。c.企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項。財務(wù)公司委托貸款業(yè)務(wù)，符合時段履約義務(wù)，應(yīng)按照直線法攤銷確認手續(xù)費收入，與F公司現(xiàn)在根據(jù)貸款期限確認收入差異不大。J公司的主營業(yè)務(wù)為保險經(jīng)紀業(yè)務(wù)，提供的是項目投保、索賠等相關(guān)服務(wù)，符合準則規(guī)定的時段履約義務(wù)，應(yīng)按照合同期限直線法攤銷確認收入，與現(xiàn)在按照發(fā)票開出時間確認收入的處理方式差異較大。2.關(guān)于合同成本。根據(jù)準則要求，無論是合同履約成本還是合同取得成本，該成本必須是合同履約或合同取得的增量成本，否則不滿足資本化要求，只能將該成本費用化。增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會發(fā)生的成本，即只有合同簽訂交易發(fā)生了企業(yè)才會支付這筆費用。如果合同簽訂不了交易也不發(fā)生企業(yè)就不會發(fā)生這筆支出，這樣的成本對于企業(yè)來講就是合同的增量成本。假設(shè)F公司在外地對會計師事務(wù)所進行招標，但結(jié)果入圍的幾家中介咨詢機構(gòu)都沒有中標，則期間F公司為該招標發(fā)生的差旅費就不屬于增量成本———因為無論是否取得合同均會發(fā)生差旅費，由此可見，差旅費不屬于增量成本。綜上所述，企業(yè)為取得合同發(fā)生的、除預(yù)期能夠收回的增量成本之外的其他支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。由于差旅費不屬于合同的增量成本，所以在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。3.會計科目設(shè)置。根據(jù)《關(guān)于修訂印發(fā)2018年度一般企業(yè)財務(wù)報表格式的通知》(財會〔2018〕15號)要求，準則在會計科目列報方面，增加了6個與《企業(yè)會計準則第14號———收入》相關(guān)的會計科目:“合同資產(chǎn)”“合同負債”“合同履約成本”“合同履約成本減值準備”“合同取得成本”“合同取得成本減值準備”。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號———金融工具確認和計量》規(guī)定，金融資產(chǎn)減值準備所形成的預(yù)期信用損失應(yīng)通過“信用減值損失”科目度核算。因此，其發(fā)生的壞賬根據(jù)財務(wù)人員職業(yè)判斷應(yīng)通過“信用減值損失回”科目核算。

三、相關(guān)建議

(一)通過競爭性談判方式對會計師事務(wù)所進行篩選，確保形成一支專業(yè)化團隊加速推進公司業(yè)財融合

1.聘請專業(yè)咨詢機構(gòu)對F公司與J公司業(yè)務(wù)進行系統(tǒng)性梳理并出具相關(guān)分析報告，幫助公司順利完成新舊會計準則過渡時期賬務(wù)處理并對公司財務(wù)人員進行定期培訓(xùn)。根據(jù)招采制度要求，F(xiàn)公司與J公司應(yīng)采用競爭性談判方式進行會計師事務(wù)所的招標采購工作。建議二者采用綜合評分法，且價格權(quán)重不宜太高。假設(shè)要求最低是30%，且應(yīng)該是可以給價格得分設(shè)定一個最低分，這樣綜合評分法才能比較方便的選出評審小組看好的那家咨詢，從而有限避惡意低價競爭的咨詢中標。2.明確本次招采中介咨詢機構(gòu)的服務(wù)內(nèi)容但不限于:(1)金融工具準則服務(wù)內(nèi)容:梳理F公司與J公司業(yè)務(wù)和資產(chǎn)管理現(xiàn)狀，包括與金融資產(chǎn)相關(guān)的業(yè)務(wù)范圍、會計核算方法、管理制度等，結(jié)合公司業(yè)務(wù)管理和數(shù)據(jù)質(zhì)量現(xiàn)狀，按照新金融工具會計準則要求，完成新金融工具準則下金融資產(chǎn)的分類、減值、估值核算體系建設(shè)的各項工作。對相關(guān)人員進行新準則操作培訓(xùn)講解，從而保證公司平穩(wěn)過渡新舊準則的更替。(2)新收入準則服務(wù)內(nèi)容:對目前正在執(zhí)行的且未來年度仍將繼續(xù)執(zhí)行的所有合同的條款進行梳理和解讀，形成新收入準則執(zhí)行對F公司與J公司影響分析報告并提出解決方案。對執(zhí)行新收入準則后，收入核算提出建議和方案，并對準則轉(zhuǎn)換時點的銜接形成方案報告等。3.在招采階段，嚴格按照制度要求進行相關(guān)工作。嚴格把控，有效監(jiān)督，審慎形成評審小組，保證招采團隊的專業(yè)性與嚴謹性。保證F公司與J公司形成規(guī)范的競爭性談判文件，其中應(yīng)包括合同草本、廉潔協(xié)議與保密協(xié)議等必備要素。

(二)加強宣傳財務(wù)人員會計繼續(xù)教育的重要性

企業(yè)會計準則、國家稅收相關(guān)法規(guī)、公司法、金融法等不斷推陳出新，需要財務(wù)人員通過積極主動學(xué)習(xí)吃透相關(guān)法條與規(guī)章制度等方式并實際運用到日常財務(wù)工作領(lǐng)域中。財務(wù)人員要與風(fēng)險和法律事務(wù)部加強溝通，進一步完善公司內(nèi)控手冊、向稅務(wù)咨詢請教新會計準則下公司納稅籌劃的機遇與挑戰(zhàn)、合同評審階段將不合規(guī)的合同拒之門外。財務(wù)人員只有平時做好知識儲備，在工作領(lǐng)域才能做到職場自信、“舉一反三”。與此同時，要劃清權(quán)責(zé)關(guān)系，遵守相關(guān)制度，具備職業(yè)操守。新會計準則的出臺，要求財務(wù)人員在日常工作中進行大量的職業(yè)判斷，但這并不意味著財務(wù)人員可以此作為“吃拿卡要”的契機。職業(yè)操守是每一位財務(wù)人員的道德準繩，必須保持財務(wù)工作的嚴謹性，將財務(wù)審核把關(guān)力度真正提升到制度層面。

參考文獻:

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作者:國秀秀 單位:三峽財務(wù)有限責(zé)任公司計劃財務(wù)部