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編者按：本論文主要從新資產減值準則概述；新資產減值準則實施中存在的主要問題；進一步完善資產減值準則實施的建議等進行講述，包括了資產減值準備確認和計量難度大、資產組或資產組組合劃分很難把握、資產減值準備的信息披露不夠完善、健全和發展資產信息和價格市場、借鑒國際會計準則，增強資產減值會計規范的可操作性等，具體資料請見：

2006年2月15日，國家財政部頒布的新《企業會計準則》，和舊的《企業會計準則》相比，發生了很大的變動。新準則借鑒了《國際會計準則第36號——資產減值》，引進了公允價值的概念，有利于我國會計準則與國際會計準則的接軌。對資產減值準則的研究有助于提高企業會計信息的質量和抵御各種風險的能力，更真實地反映企業的財務狀況和經營成果，可使利益相關者對企業盈利能力和抵御風險能力更具信心，提高了會計信息質量。

一、新資產減值準則概述

近年來，上市公司造假事件頻頻發生，其中資產減值損失的轉回成為一些上市公司調節利潤的常用手段，資產減值成了上市公司利潤的“蓄水池”。舊會計準則對資產減值會計核算只是作了少數幾項特殊的規定，系統不夠規范，還沒形成獨立的資產減值準則。在資產減值確認與計量范圍上尚未形成明確一致的共識，資產減值會計處理缺乏可操作性。為了進一步規范企業資產減值的會計處理和相關信息的披露，財政部于2006年2月15日頒布了《企業會計準則第8號——資產減值》，與以往的規定相比，新準則更具有操作性。新資產減值準則明確規定了資產減值處理的一般適用原則，界定了具體規范的范圍，存貨、投資性房地產、消耗性生物資產、金融資產、長期股權投資、固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司和合營的投資以及商譽等資產減值的處理適用于該準則。新準則還明確規范了資產減值跡象的判斷、資產可收回金額的計量、資產減值損失的確認與計量、資產組的認定及減值的處理、商譽的減值的處理以及有關資產減值的披露等具體問題。

新資產減值準則中資產減值的會計處理，與舊的《企業會計準則》相比較各個方面都發生了很大變化。新資產減值準則詳盡地描繪了資產減值的內容與與資產減值相關的新概念，規定了資產減值的認定標準，增加了可收回金額計量的操作性，新增資產組的減值處理，對減值損失的轉回作出了新的規定，為企業計提資產減值準備提供了依據。新資產減值準則首先引入了“資產組”概念，以前的會計制度對資產減值準備都以單項資產為計提基礎，然而在日常實務中，單項資產的可收回金額時而難以確定，難以單獨產生現金流量。在實際業務操作過程中，對于這些資產減值準備計提缺乏可操作性，這樣的話，要求以單項資產作為計提減值準備的基礎在操作上就有一定的難度。所以新準則中“資產組”，的引入使企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額，且規定了資產組一經確定就不能隨意更換，避免了因企業頻繁更換資產組合導致數據缺乏比較性，誤導報表使用者。其次，新準則規定資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，上市公司不能通過資產減值的轉回來調節利潤，這也是新準則最大突破和優點了。第三，通過借鑒國際準則的資產減值計量基礎，新準則引入了公允價值的概念，使得資產減值在計量上更具有操作性。

二、新資產減值準則實施中存在的主要問題

（一）資產減值準備確認和計量難度大

企業會計準則規定，當企業資產的賬面價值高于其可收回金額時，即表明資產發生了減值，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額，因此資產減值準備的計量取決于可收回金額。由于我國市場經濟還不完善、證券交易市場和生產資料市場還不夠成熟，內部控制制度不夠完善，價格不能真正反映價值，導致可收回金額的計量有較大的難度，較多地依賴于會計人員的專業判斷，有一定的主觀隨意性。另外，新準則引入了“資產組”的概念，其中資產組的可收回價值不僅需要會計人員要有較高的職業素質，而且也會花費較多的成本費用。從以上可知，可收回金額的計算導致資產減值準備計提彈性過大，使計提不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段，資產減值準備確認和計量難度大。

（二）資產組或資產組組合劃分很難把握

新準則的主要變化之一就是引入了“資產組”與“資產組組合”等概念，準則規定資產組或資產組合的可收回金額如低于其賬面價值，應當按其差額確認相應的減值損失。資產組認定最關鍵的因素是資產組能否獨立產生現金流入，盡管新準則中規定了確定資產組或資產組組合的原則，并指出確定資產組或資產組組合時應遵循一致性原則，不得隨意變更。但由于在確認資產組時要考慮企業的性質及內部管理等因素，使得資產組的劃分缺乏明確的標準，容易受到人為因素的影響，很難按照一個確定的標準劃分。而資產組的不同劃分方法，直接影響到應否計提資產減值準備以及計提多少等問題。在這種情況下，增加了執行該準則的難度，因而監管部門和注冊會計師，都難以對此進行判斷，客觀上可能誘使企業利用資產組的劃分來操縱資產減值準備和經營業績。

（三）資產減值準備的信息披露不夠完善

目前，計提減值準備的賬務處理主要反映在資產負債表和利潤表。在資產負債表中，按其賬面價值扣除減值準備后的凈額來反映的是有關資產，在利潤表中，則計提資產減值準備時確認的損失并沒有得到足夠明晰的反映。可見，新準則對有關資產減值的信息披露方面的規定，與國際會計準則的要求相比過于簡單，其差距較大。如有些上市公司雖然按照新準則的要求對資產減值進行了披露，但其內容十分簡單，起不到實質性的作用，難以達到充分披露的要求。我國目前的會計準則規定資產減值披露的內容和要求由于過于簡單，對報表的使用者了解造成資產減值的原因和資產的狀況很不利，使會計信息使用者無法了解資產減值對財務成果的影響程度，掩蓋了正常的經營成果，誤導了投資者。

三、進一步完善資產減值準則實施的建議

（一）健全和發展資產信息和價格市場

為了合理確定各項資產的市場價格，判斷各項資產是否應該計提減值準備，必須規范和健全我國的現實市場環境。企業各項資產的公允價值和市價能否得到公正合理的確定和公開依賴于信息市場和價格市場，因此有效的信息和價格市場是順利實施資產減值準則的重要保障。目前我國信息市場和價格市場還不夠完善和透明，依賴于這樣的市場資產減值程度難以合理確定，從而使資產減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此，進一步健全和發展證券市場、期貨市場和金融市場等是非常有必要的，逐步建立起各行業市場價格信息系統，并統一提供公正合理的各種資產信息和價格信息，真正使評估值接近市場價值，以減少資產減值會計中的主觀因素，使資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，同時也可增強其可操作性和會計資料的真實性，縮小上市公司利潤操控的空間，從而提高上市公司會計信息的質量。

（二）借鑒國際會計準則，增強資產減值會計規范的可操作性

相對于國際會計準則，我國會計準則對資產減值的規定比較簡單，操作性不強。國際會計準則在估計資產是否存在減值的跡象時，明確區分外部和內部兩類信息來源并做出了系統的提示，在進行資產減值判斷時還明確要求，需要運用重要性概念對資產減值損失的確認和計量，并且解決了資產減測試的操作性問題。而我國會計制度有關資產減值的規定并不是很規范，操作上存在一些問題。因此，應該借鑒國際會計準則并結合我國的實際情況，完善資產減值的會計規范，同時制定操作性較強的具體標準或者獨立制定資產減值會計準則，來指導企業的會計實踐。避免政策的靈活性成為企業盈余管理的工具是盡可能縮小會計人員人為估計和判斷范圍。

（三）加強對資產減值準備的審計監督

為了規范資產減值會計處理，應強化中介機構特別是審計師職責，使其真正承擔起“經濟警察”職能，并盡快制定相關的獨立審計準則明確各項減值準備的具體審計程序，努力通過注冊會計師的獨立審計遏止企業利用資產減值準備進行利潤操縱。在審計實務中，應盡可能要求審計人員對公司計提資產減值準備的范圍、程序、方法和比例進行詳細地審計，并了解公司內部控制制度的完善程度，復核其資產減值的計算是否符合新準則，督促企業更正相關的差錯，防止企業進行盈余操縱，以保證會計信息的質量。從而有利于資產減值準則在企業會計實務的運用，并更好的解決資產減值準備的計提上存在的隨意性。

（四）提高會計人員的業務能力和職業道德

新資產減值準則在原準則上作了很大部分的修改，資產減值會計的確認和計量對會計人員的綜合素質要求較高，不僅要具有清晰的會計專業知識外，還需要有較強的綜合分析、判斷能力，以及豐富的企業管理經驗。無論是資產組的劃分和商譽的減值測試，還是現金流量的預算，都需要會計人員較高的職業判斷能力，這必然要求會計人員應該熟悉新資產減值準則的要求，確定新資產減值與舊準則中有關資產方面的差異，并對這些差異作出相應的變化調整。因此，會計人員應當認真學習和領會新會計準則的精神實質，強化自身的職業道德素質，使自身具備良好的職業道德和熟練的專業技能，不斷提高自身的專業知識和業務水平，以此來提高自身的職業判斷能力。會計人員綜合素質和能力的提高，是整個會計變革的需要，是適應現代企業制度的需要。