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編者按：本論文主要從我國會計政策選擇的動機；會計政策選擇的機會等進講述，包括了隱性的分紅動機、債務契約動機、政治成本動機、會計領域的不確定性使準則留有彈性空間、公司治理結構不完善、作為國家人的有關政府機構因不承擔風險，缺少監督管理當局的動力、股權結構具有股權過度集中、國有股占主導地位的特點等，具體資料請見：

[摘要]盈余管理是當今上市公司財務會計的一大難題。會計政策選擇是盈余管理的常用手段，使其成為上市公司理論和實務研究的熱點問題。本文結合國內外的研究資料，從動機和機會兩個方面進一步分析我國會計政策選擇存在的原因。

[關健詞]會計政策選擇動機機會

由于會計政策選擇是具有經濟后果的，會影響利益在不同群體之間的分配，管理當局就有為其自身利益選擇有利的會計政策的動機。由于經濟事件的不確定性和復雜性，使得準則具有一定的彈性，給會計政策選擇留有空間，從而為會計政策選擇提供了機會；再者，現代公司治理結構中的某些不足也為管理當局進行會計政策選擇提供了條件。

一、我國會計政策選擇的動機

我國企業由于所有權結構等方面和外國企業存在著差異，所以會計政策選擇的動機有著本國的特色。

1.隱性的分紅動機。管理當局的經營管理目標主要是保配股、扭虧摘帽等，追求目標的一個共同特征就是行為的短期化，不考慮企業的長遠利益。因此，在上市公司整體經營狀況不理想、監督機制不健全的情況下，管理當局努力工作的政績遠不如通過會計政策選擇操縱利潤來得“立竿見影”，為了實現上述目標，管理當局可能就會選擇增加或虛增利潤的會計政策。

2.債務契約動機。我國的上市公司大多為國有企業改制而來，控股股東為國家，我國的四大商業銀行也是國有，也就是說，上市公司從銀行借的錢，實際上是國家從這個口袋拿到另一個口袋。一旦上市公司經營不善有違約的情況出現,則政府會出于穩定社會的考慮,在二者之間斡旋,以減輕上市公司的負擔。而且負債率高的公司即使違背了債務契約也未必要承擔高昂的違約成本,有的反倒可以通過債務重組或“債轉股”把累累負債一免了之。因此，我國上市公司基本不受債務契約的約束。

3.政治成本動機。我國企業中政治成本動機較強的主要是國家壟斷性企業。在一般國有企業傾向于多報利潤的情況下，為什么石油企業卻會少報利潤呢？由于價格體制的原因，石油行業一直享有中央政府財政補貼的優惠政策，但隨著市場化改革的深化，石油行業企業自負盈虧的壓力越來越大，為了盡可能多地保留一些優惠政策，石油行業就有了少報利潤的動機，以作為和政府討價還價的理由。對我國企業會計政策選擇現狀的實證研究也部分地驗證了上述結論。

我國會計政策選擇的主要動機是規避市場管制。有研究表明，我國上市公司存在著包括利用會計政策選擇等手段操縱會計利潤的現象。為了達到證監會規定的配股標準，上市公司管理當局采取了明顯的“盈余操縱”措施，形成我國股市獨特的“10%現象”。虧損上市公司為了避免公司連續三年虧損而受到證券監管部門的管理和處罰，在虧損及其前后年份普遍存在著調減或調增收益的行為。所以，應對市場管制規則，是我國上市公司會計政策選擇最主要的動機。

二、會計政策選擇的機會

（一）會計領域的不確定性使準則留有彈性空間

會計最基本的職能是反映經濟活動，經濟活動又是復雜多變的，因而會計領域也存在很多不確定性。因此，對具體經濟業務處理提供最直接指導的會計準則也不可能窮盡所有可能的現實，會留有一定的彈性空間。會計準則的彈性空間導致職業判斷，管理當局就可利用他的信息優勢，選擇對其有利的會計準則。如，企業為其他單位提供債務擔保，如果被擔保方到期無力償還，擔保方將負連帶責任。對于擔保方而言，擔保所引起的可能發生的連帶責任構成或有負債。但是，擔保方是否需要履行連帶責任，在擔保協議達成時是不能確定的。其次，或有負債的結果即使預料會發生，但具體發生的時間或發生的金額具有不確定性。管理當局在判斷或有負債的可能性時，有可能把自身的效用考慮進去，這樣由于管理當局的機會主義及信息不對稱就會產生另一種不確定性。因為外生不確定性，導致多樣性的會計選擇制度，又會加劇內生不確定性。RossSkinner曾說過，會計準則彈性“就像一個小孩的氣球，在遵循公認會計原則下，一個公司可以使自己的贏余或資產變大或變小，假定它的會計師能用力吹它或吸它的話”。

（二）公司治理結構不完善

現在比較流行的治理模式有三種：1.英美模式。該模式是以股東意志為主導的治理模式。其特點主要為：（1）股權高度分散，強調股東自治，股東會有很強的約束力。（2）采取單一委員會制，即公司不設監事會，董事會中獨立董事數量較多，董事會下設各個專門委員會，由公共會計師、審計員等負責日常的監督執行工作。2.日本模式。其特點主要為：（1）股東權利相對弱化，經營階層決策的獨立性較強。（2）銀行在企業中占有重要地位。（3）為了平衡企業內部的關系，防止經營者權力過分集中產生的腐化，對經營者實行較多的約束，如設立監查人制度。3.德國模式。該模式強調股東、經營者與職工共同決策。其特點主要為：（1）實行雙層委員會制，除董事會外，公司還設立了監事會，且監事會是公司的最高權利機構，他有權決定董事會成員的任免、薪金待遇，也有權對公司的重大事項做出決策。（2）工會的力量強大，職工監事以經營參與的方式廣泛的參與企業的治理。

我國目前采取的法人治理結構較類似德國模式，同樣采取雙層委員會制，同樣強調職工參與。但實踐中，由于我國股份公司中國有股“一股獨大”、監事會職權過于弱化、沒有建立起完善的市場機制等原因，公司法人治理結構被扭曲，“內部人控制”現象較嚴重：內部監督機制。我國的上市公司大多有國有企業改制而來，股權結構具有股權過度集中、國有股占主導地位的特點。在一股一票和簡單多數通過的原則下，作為大股東的國有股實際上控制了股東會，但作為大股東的國有股實際上是個虛擬的概念，即“所有者缺位”。作為國家人的有關政府機構因不承擔風險，缺少監督管理當局的動力。董事會是由股東大會選舉的公司代表機構，它對股東大會負責。我國的上市公司基本都建立了董事會組織，但董事會成員基本由公司的經理人員組成，自己對自己監督是不可能的。我國尚未建立起經理市場機制，因而缺乏對公司經理的聲譽約束機制。行政任命的經理與企業的利益脫鉤，經理人為實現自己升遷等私利而選擇對己有利的會計政策。再者，我國上市公司占很大比重的國有股不能真正流通，資本市場缺乏流動性，這就使得經理人員不用警惕來自資本市場的“用手投票”和“用腳投票”使其被代替的壓力。由于公司治理內外部監督機制的不完善，給管理當局行會計政策選擇提供了條件。