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摘要：如何將會計人員從機械性的重復勞動中解放出來，并同時有效的收集并匯總決策所需的財務數(shù)據(jù)，推動財務會計與管理會計對于信息系統(tǒng)的需求等問題迫在眉睫。本文選擇sapERP作為應用軟件，圍繞中鹽株化集團公司組織架構(gòu)及行業(yè)特點，構(gòu)建基于SAP框架管理的會計體系，確保企業(yè)獲利能力與成本控制得到有效保障，力求為推動相關(guān)領(lǐng)域發(fā)展做出有益的理論嘗試。

關(guān)鍵詞：SAP系統(tǒng)；財務會計；管理會計；ERP

中鹽株化集團公司是經(jīng)國務院批準，在原化工部所屬企業(yè)的基礎上，于2004年5月組建的國有大型企業(yè)。經(jīng)過數(shù)年的發(fā)展，該集團公司的資產(chǎn)總額、銷售收入都有了巨大的增長，并在海外實施了多筆并購。與眾多發(fā)展中的企業(yè)一樣，隨著企業(yè)規(guī)模的擴大，集團下屬生產(chǎn)企業(yè)中的層級越來越多，再加上眾多老國企的信息化程度普遍不高，日常會計記賬業(yè)務占用財務人員大量時間，財務核算效率低下，下級企業(yè)的運營狀況也很難被及時、準確地傳遞給高層決策者。如何將會計人員從機械性的重復勞動中解放出來，并同時有效的收集并匯總這些決策所需的財務數(shù)據(jù)，推動了財務會計與管理會計對于信息系統(tǒng)的迫切需求。2013年底，化工集團公司正式啟動了以SAPECC6.0系統(tǒng)為核心的大型信息化項目，其中作為ECC系統(tǒng)核心五大模塊之二的FI（Finance）與CO（Controlling）模塊提供了財務會計與管理會計信息化的一系列解決方案，以滿足財務與后勤的自動集成、費用管理、成本核算、預算管理、財務分析與決策支持等多個方面的需求。SAP全稱為SystemsApplicationsandProductsinDataProcessing，是總部位于德國的沃爾多夫市的全球第三大獨立軟件制造商，于1972年由5位IBM德國分公司的工程師創(chuàng)建。經(jīng)過40多年的發(fā)展，SAP公司已經(jīng)占據(jù)了全世界企業(yè)管理軟件市場的最大份額，其軟件產(chǎn)品經(jīng)過了各種行業(yè)的考驗，擁有最為豐富的業(yè)務實踐數(shù)據(jù)庫，尤其在生產(chǎn)制造類型企業(yè)中具有其他公司產(chǎn)品無可比擬的優(yōu)勢。

一、中鹽株化集團公司組織架構(gòu)與行業(yè)特征分析

中鹽株化集團公司（以下均簡稱化工集團）是經(jīng)國務院批準，于2004年5月組建的國有大型企業(yè)，隸屬國務院國資委管理，為中國最大的基礎化學制造企業(yè)。化工集團目前主業(yè)為化工新材料及特種化學品、基礎化學品、石油加工及煉化產(chǎn)品、農(nóng)用化學品、橡膠制品、化工裝備6個業(yè)務板塊。

（一）公司組織架構(gòu)化工集團下轄6個二級專業(yè)公司，各專業(yè)公司依照新材料、基礎化學品、石油煉化、橡膠制品、農(nóng)用化學品及化工裝備6個業(yè)務板塊設計，僅具備管理及原材料戰(zhàn)略采購職能，沒有生產(chǎn)能力。除此之外，還有多個二級直管機構(gòu)，如信息中心、財務公司、科學院、博物館等等。在每個二級專業(yè)公司中下轄多個三級企業(yè)，這些企業(yè)都為實體法人單位，具備完整的生產(chǎn)制造能力。每一個生產(chǎn)性質(zhì)的三級企業(yè)內(nèi)部主要劃分為直接生產(chǎn)、輔助生產(chǎn)、管理、銷售、研發(fā)五大類組織，并下轄多個部門。

（二）行業(yè)特征化工行業(yè)與其他行業(yè)在會計核算上的差異較為明顯，主要體現(xiàn)在產(chǎn)品成本核算的諸多方面：原料及產(chǎn)品數(shù)量結(jié)構(gòu)差異、產(chǎn)品品級管理以及在制品的處理方式。（1）原料及產(chǎn)品數(shù)量結(jié)構(gòu)差異?；ば袠I(yè)與離散制造行業(yè)在原料及產(chǎn)品數(shù)量結(jié)構(gòu)上差異較大，其BOM較少為理想的V型，一個生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)出的產(chǎn)品種類接近甚至多余原材料種類的情況極為常見，生產(chǎn)成本需要在多種產(chǎn)成品、聯(lián)產(chǎn)品或副產(chǎn)品之間分攤。生產(chǎn)同樣的產(chǎn)品根據(jù)原料性狀、生產(chǎn)裝置的不同可能有多種工藝，但相對而言工藝路線加工節(jié)點較少，往往以一個裝置的進料與出料作為一個工藝路線節(jié)點，較少出現(xiàn)像離散制造行業(yè)中那種車、銑、刨、磨、鉗長工序的情況。此外，化工生產(chǎn)中還大量存在物料循環(huán)使用的情況，在這種情況下，成本的統(tǒng)計和分攤會遇到很多數(shù)學上的邏輯難題。（2）產(chǎn)品品級管理?；ば袠I(yè)的產(chǎn)品特性決定了其品級管理體系非常復雜，不同的純度、濃度、色澤、雜質(zhì)含量等指標會導致同一大類的產(chǎn)品必須被區(qū)分為數(shù)量眾多的產(chǎn)品牌號。生產(chǎn)過程中隨著反應時間、溫度控制、原材料品質(zhì)、設備工作狀態(tài)等多種因素的影響，使得同樣的裝置每次產(chǎn)出的產(chǎn)品不一定相同。以原油裂解為例，某月使用產(chǎn)自中東地區(qū)的原油在某裝置中產(chǎn)出了ABCDE五種產(chǎn)品，而下月使用產(chǎn)自俄羅斯的原油使用同樣的裝置卻產(chǎn)出的是BDEFG五種產(chǎn)品。這種情況，對裝置或部門的按月成本考核是一個很大的挑戰(zhàn)。（3）在制品的處理。離散制造行業(yè)由于產(chǎn)品生產(chǎn)周期長，工藝路線復雜（尤其是大型機械類產(chǎn)品），往往在月末有大量在制品存在，一般會采用如下幾種方法來核算在制品成本：在制品按固定成本計價法、在制品按所耗直接材料費用計價法、約當產(chǎn)量比例法、定額比例法。由于化工產(chǎn)品多在各種反應器皿中進行連續(xù)生產(chǎn)，不存在離散制造中的各種間歇性可計件的裝配過程，在制品的月初值和月末值幾乎沒有變化（管線、容器中的混合物的重量或體積較為恒定，除非裝置停工大修時將容器、管線中的基料抽出）。原材料、中間反應產(chǎn)物與最終產(chǎn)品混雜在各種管線容器之中，其組分、濃度等無法做到精確計量，進而無法對在制品數(shù)量進行估算。因此化工行業(yè)中往往不計算其成本。

二、基于SAP的管理會計體系

國內(nèi)絕大多數(shù)的企業(yè)中，管理會計的應用仍然處于十分初級的階段，化工集團下屬企業(yè)也不例外。很多成員企業(yè)的管理會計業(yè)務僅限于基本的產(chǎn)品成本核算，費用計劃及預算、獲利能力分析等較為深入的應用基本上處于空白的狀態(tài)。就算設計了合理的計算邏輯，也會遇到人力幾乎不可能實現(xiàn)的工作量?；诖朔N現(xiàn)狀，引入信息系統(tǒng)處理管理會計方面的需求比財務會計方面更為急迫。引入SAP系統(tǒng)之后，伴隨著其管理會計模塊（CO）在化工集團下屬企業(yè)中的應用，至少在三個方面實現(xiàn)了改進，即間接成本控制、產(chǎn)品成本控制、獲利能力分析等。

（一）以成本要素為基礎的管理會計架構(gòu)有別于傳統(tǒng)財務軟件，SAP系統(tǒng)將管理會計與財務會計區(qū)分開來，分別使用了不同的記賬體系。FI模塊使用傳統(tǒng)的會計科目進行記賬，而CO模塊改用成本要素作為記賬基礎。成本要素分為初級成本要素與次級成本要素兩種：初級成本要素與會計科目表中的一一對應，這些科目在FI模塊中的記賬都會引起其對應成本要素在CO模塊的記賬；次級成本要素僅用于CO模塊內(nèi)部的流轉(zhuǎn)，主要用于成本對象間的分攤或者作業(yè)消耗時的價值轉(zhuǎn)移。其要素如圖1所示。對比于FI模塊中生成的財務記賬憑證（或稱之為FI憑證），CO模塊也有自己記賬憑證，通常稱之為控制憑證或者CO憑證。CO憑證同樣以T字賬的形式對成本要素的流動進行記錄，記賬規(guī)則如表1所示。在CO模塊中，借貸兩個記賬標識的定義與Fl模塊并不相同：借表示成本對象中成本要素的流入或增加；貸表示成本對象中成本要素的流出或減少。費用類科目Fl記賬引發(fā)CO同步初級成本要素記賬如圖2所示：借記費用科目1078元到成本中心，貸記現(xiàn)金科目。引發(fā)CO記賬：借記成本要素1078元至成本中心。并且在接下來使用CO模塊的分配功能將財務處的電信費用分配一部分至企管處和行政處。此時系統(tǒng)生成CO憑證，成本中心貸記成本要素614元，分別在企管處與行政處兩個成本中心借記成本要素247元與367元。除了依靠損益類科目與初級成本要素的聯(lián)系觸發(fā)的FI/CO同步記賬之外，還存在一種FI/CO跨功能范圍同步的過賬機制。在上圖中，費用分配行為會觸發(fā)CO憑證，其記錄了財務處、企管處、行政部三個成本對象的成本要素流動情況，在這些成本對象處于相同的功能范圍（可以理解為成本對象的費用類型）之中時，系統(tǒng)并不會因此而觸發(fā)FI模塊的同步記賬，不生成財務會計憑證。當流動的成本要素為初級成本要素時，F(xiàn)I模塊會同時借記614元、貸記614元，只不過前者對象為物管部、后者為財務處；當流動的成本要素為次級成本要素時，由于次級成本要素并無直接對應的損益表科目，系統(tǒng)會自動調(diào)用CO轉(zhuǎn)FI過渡轉(zhuǎn)賬科目進行借貸，對象則與初級成本要素流動時相同。

（二）間接成本控制業(yè)務改進引入SAP系統(tǒng)之后，企業(yè)將非生產(chǎn)活動產(chǎn)生的成本統(tǒng)稱為間接成本（OverheadCost），根據(jù)有確定對象的成本和暫時無確定對象的成本分為成本中心會計和內(nèi)部訂單兩個分支。作業(yè)類型的概念來源于ABC成本法（Activity-BasedCosting），即作業(yè)成本法，是以作業(yè)（activity）為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產(chǎn)品或服務）的一種成本計算法。ABC成本法的指導思想是：“成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。SAP系統(tǒng)中提供了使用作業(yè)成本法進行成本核算的可選方案，但是由于國內(nèi)企業(yè)普遍管理水平的不足以及詳細跟蹤作業(yè)活動的高昂成本，故直接使用ABC成本法的國內(nèi)企業(yè)并不多。但是作業(yè)成本細分的觀念仍然貫徹到SAP系統(tǒng)的成本核算之中，引入了作業(yè)類型這一概念，將生產(chǎn)活動中的非材料消耗都通過作業(yè)類型來計量和管理。在傳統(tǒng)意義上對生產(chǎn)成本的核算大致劃分為“料”、“工”、“費”三大部分，其中物料存在成本核算的屬性如單位、價格等，“工”和“費”則都是通過財務部門直接記賬金額。現(xiàn)在引入作業(yè)類型的概念之后，“工”和“費”的成本被轉(zhuǎn)化為各種作業(yè)來進行消耗和計量。每個作業(yè)類型會被要求設定一個成本要素分配，用于確定其被轉(zhuǎn)移或消耗時的CO記賬成本要素?；ぜ瘓F中，除去離散制造型企業(yè)外，化工生產(chǎn)型企業(yè)一般啟用了5大類作業(yè)類型：制造費用、人工、折舊、催化劑、其他共用工程。實質(zhì)上就是把這幾類費用進行了分類，并賦予其單位和價格。作業(yè)類型最常見的應用情況就是一個成本對象（成本中心）向其他的成本對象（成本中心或者生產(chǎn)訂單）輸出作業(yè)。這種活動會引起成本要素的流動，進而引發(fā)CO憑證的記賬，如圖3所示。CO記賬時使用的成本要素取決于作業(yè)類型主數(shù)據(jù)中維護的成本要素分配。

（三）生產(chǎn)成本控制業(yè)務改進引入SAP系統(tǒng)的生產(chǎn)成本控制之后，以標準價格為基礎，規(guī)劃了科學的事前計劃、事中實時記錄、事后差異分攤的三步驟循環(huán)機制，全面改進了產(chǎn)品成本核算之前的混亂狀態(tài)。三個步驟分別通過模塊子功能來運作。部署SAP系統(tǒng)之后化工集團內(nèi)生產(chǎn)相關(guān)的原材料、半成品、產(chǎn)成品一般都改用標準價，而只在非生產(chǎn)相關(guān)的備品備件、辦公用品上使用移動平均價。這樣設置的原因在于移動平均價的計價方式在某些業(yè)務場景下，對于評估物料的價值存在無法避免的缺陷，本文對以下四種情況進行分析：（1）場景1：采購某物料，依序執(zhí)行4個步驟———其采購前的初始庫存為100單位，價格為2；對采購訂單收貨100個單位，訂單單價為3；對供應商提供的發(fā)票進行發(fā)票校驗，校驗數(shù)量100個單位，發(fā)票價格為4；物料被領(lǐng)用150個單位。如表2所示：這里與業(yè)務場景1的差別在于物料領(lǐng)用和發(fā)票校驗的順序發(fā)生了改變，但是會計記賬上的變化卻是巨大的，由于在第三個步驟時物料的移動平均價為2.5，其原材料消耗科目的借記值僅為375，比場景1的借記值少了75。而最終發(fā)票校驗時，發(fā)票價與收貨時的采購訂單價之間產(chǎn)生的差異總額100，理論上應該由100單位的存貨分攤，但此時存貨只剩下了50個單位，只能有50的金額被借記到存貨科目之上，剩下的一半只能計入價格差異科目中。最終完成這些業(yè)務之后，物料的移動平均價變?yōu)?.5。其會計同步記賬如圖4所示。（3）場景3:采購場景1中的物料，但采購兩次———初始存貨100單位，價格為2；采購第一次收貨100單位，訂單價格為2.2；采購第二次收貨100單位，訂單價格為2.4；物料被領(lǐng)用200個；第一筆收貨對應的發(fā)票校驗執(zhí)行，校驗數(shù)量為100單位，發(fā)票價格為3；第二筆收貨對應的發(fā)票校驗執(zhí)行，校驗數(shù)量為100單位，發(fā)票價格為3。如表4所示：在此種業(yè)務場景下，可以明顯看到該物料的最終移動平均價已經(jīng)變成了3.6，原因是兩次采購發(fā)票與收貨之間的差異（80與60）都被擠入了存貨價值之中。而其初始存貨價格以及任何一筆收貨和發(fā)票校驗時的價格都沒有高過3的，明顯是由于存貨數(shù)量不足導致的不可分攤差異過多。當多筆發(fā)票晚于物料領(lǐng)用的情況發(fā)生時，移動平均價物料的價值會明顯失真，同時存貨差異科目中會積攢大量余額。而在某集團的下屬各企業(yè)中，這種先物料領(lǐng)用領(lǐng)料，后發(fā)票校驗的情況非常普遍，故移動平均價不適宜作為生產(chǎn)相關(guān)物料的計價方式。而備品備件和辦公用品等物料一般都能做到貨隨票到，先發(fā)票校驗后領(lǐng)用，故可以使用移動平均價。（4）場景4：當物料為標準價格計價時，執(zhí)行場景2中類似的業(yè)務。如表5所示：由表5可知，當物料采用標準價格時，任何與標準價不同的物料估價變化都會以差異的形式記錄到價格差異科目之中，而物料消耗時一律也以標準價格進行評估，避免了領(lǐng)料、發(fā)票校驗先后順序不同而帶來的庫存價值混亂。其會計同步記賬如圖5所示。

（四）獲利能力分析的實現(xiàn)獲利能力分析的實現(xiàn)過程實質(zhì)上就是針對每一筆銷售開票業(yè)務的獲利能力分析記錄進行特征值與值字段的填充，獲利能力分析的數(shù)據(jù)填充分為銷售開票時實時生成的實時評估與每月物料賬結(jié)算之后的定期評估兩部分。當每一筆銷售開票在SAP系統(tǒng)中過賬時，系統(tǒng)自動將這筆銷售業(yè)務所對應的物料、供應商、銷售訂單參數(shù)、開票憑證參數(shù)等信息傳遞至獲利能力分析憑證（相當于一種信息容器，與財務憑證、物料移動憑證類似）的特征值部分，物料銷售數(shù)量、銷售收入及以標準價評估的銷售成本等信息傳遞至同一獲利能力分析憑證的值字段部分。這樣就完成了實時評估獲利能力分析憑證的記錄。待每月物料賬運行結(jié)束之后，產(chǎn)品的每一筆銷售數(shù)量都會根據(jù)物料賬運行的結(jié)果分攤到一部分價格差異，這些差異在財務會計上會最終轉(zhuǎn)到主營或其他業(yè)務成本的差異科目上去，并同步填充至一個新的獲利能力分析憑證的“銷售成本”值字段上。這個新的獲利能力分析憑證與之前的實時評估活力能力分析憑證相關(guān)聯(lián)，合并兩個憑證的“銷售成本”值字段既可以得到一筆銷售開票業(yè)務的實際銷售成本。

（五）周期結(jié)賬業(yè)務的實現(xiàn)完成流程訂單結(jié)算之后即可以開始管理會計月結(jié)的最重要步驟———物料賬結(jié)算，其目的是將物料當期累計庫存的價格差異分攤至期末庫存與消耗中。物料賬結(jié)算后生成兩個財務會計憑證。第一個會計憑證過賬日期為上月最后一天，內(nèi)容為貸記材料成本差異，借記存貨或主營業(yè)務成本、費用-機物料消耗（即差異進入存貨科目中，將差異清零）：第二個會計憑證過賬日期為次月第一天，內(nèi)容為貸記存貨，借記材料成本差異，目的是將物料的庫存價值再依照新月份的新標準價拆分為初級評估和價格差異部分，供次月差異計算使用。完成物料賬結(jié)算所有步驟之后，管理會計人員將關(guān)閉上月物料賬期，并通知財務會計關(guān)閉上月財務期間，出具資產(chǎn)負債表、損益表及現(xiàn)金流量表。至此，整個月結(jié)流程全部結(jié)束。部署SAP系統(tǒng)之后，在集團層面引入了利潤中心會計這種工具用于呈現(xiàn)同樣業(yè)務門類的跨企業(yè)財務報表。利潤中心的目的在于突破“公司”這種組織架構(gòu)的性質(zhì)，以產(chǎn)品特征、區(qū)域、部門職能等屬性來對企業(yè)內(nèi)部或者跨企業(yè)的多個組織集合進行各自獨立的財務報表處理和損益分析，主要用于滿足集團性質(zhì)企業(yè)按照特定維度出具會計報表的需求。其最大的特點在于可以不受法人實體的限制設立，典型的情況為多個公司中存在多種業(yè)務門類（如都存在氯堿化工和煉油兩種業(yè)務），可以業(yè)務門類為標準建立跨公司的利潤中心，每個利潤中心出具獨立的盈虧分析報表，從而可以在集團的層面考慮各個業(yè)務板塊的盈虧狀況。在化工集團中，絕大部分企業(yè)都將利潤中心直接劃分在公司代碼層級，故利潤中心并未起到設計上的作用。僅僅有極個別企業(yè)由于內(nèi)部管理的需要，對內(nèi)部各產(chǎn)品門類及其對應的生產(chǎn)設施進行了多利潤中心的劃分。

三、結(jié)論

通過部署SAPERP系統(tǒng)，化工集團下屬約30余家三級企業(yè)初步實現(xiàn)了資金流、物流、信息流等企業(yè)資源的整合，相比系統(tǒng)上線前，存貨周轉(zhuǎn)率、交貨提前期、單位產(chǎn)量能耗等指標都有一定程度的降低。尤其是通過CO模塊的成功部署，解決了之前純粹依賴于成本會計人員經(jīng)驗估算產(chǎn)品生產(chǎn)成本而導致成本準確性偏低的問題，并將會計從繁重的統(tǒng)計、計算工作中解放出來，讓其能夠?qū)⒏嗟木Ψ诺截攧辗治雠c決策輔助上，進一步協(xié)助企業(yè)領(lǐng)導者及時獲知企業(yè)真實的生產(chǎn)經(jīng)營狀況，提高決策制定的準確度和有效性。隨著將來SAPERP系統(tǒng)在化工集團其他下屬企業(yè)的全面推行，本文中所描述的財務會計及管理會計體系架構(gòu)可以作為推廣實施的教學資料，在加深用戶對會計信息系統(tǒng)的理解、提高項目實施效率上具有重要的參考價值。

參考文獻：

［1］陸慧、章夢笑、謝陳瀅、卿瑞蘭、許環(huán)、張惠忠：《基于“第三方治理”的化工企業(yè)環(huán)境管理會計問題研究》，《財會月刊》2016年第8期。

［2］高琴波：《ERP體系下的醫(yī)藥化工企業(yè)會計作業(yè)分析》，《商業(yè)經(jīng)濟研究》2012年第2期。

作者：趙雪飛 單位：重慶船舶工業(yè)公司