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摘要科學合理的會計要素體系對于完善企業會計準則、實現會計目標以及為信息使用者提供有用的會計信息具有重要意義。通過對比分析中外會計要素的組成及其定義內涵，對我國新經濟環境下構建會計要素體系提出建議。

關鍵詞會計要素體系比較全面收益

1前言

會計是企業財務人員按照會計準則要求對企業的經濟活動進行確認、計量、記錄和報告，為實現會計目標所進行的管理活動。所以，會計準則作為企業會計工作的規范和評價企業會計工作的準繩，其完善性對實現會計目標影響巨大。會計要素作為會計基本準則中重要的基礎內容之一，是按照經濟內容對會計對象所進行的具體分類，反映會計主體財務狀況、經營成果的基本單位，其分類和定義要根據現實經濟環境不斷調整完善，才能實現會計目標、為信息使用者提供有用的信息。因此，會計要素體系的構建取決于特定經濟發展歷史階段企業經濟活動本身的特征和會計目標的要求。不同的經濟環境下，各國會計要素的組成和具體定義內涵不盡相同。

2中外會計要素體系

2.1美國財務會計準則委員會（FASB）的會計要素體系

FASB在其的第3號財務會計概念公告《財務報表要素》，將會計核算對象分為：①資產：指可能的未來經濟利益，它是特定主體從已經發生的交易或事項所取得的或加以控制的；②負債：指將來可能要放棄的經濟利益，它是特定主體由于已經發生的交易或事項，將來要向其他主體轉交資產或提供勞務的現時義務；③權益（凈資產）：是以某一主體的資產減除其負債的剩余部分。在企業，權益就是所有者權益；④所有者投資：是在特定企業里所有者權益的增加，是由于其他主體轉入有價值的資產以便在其中取得或增加所有者利益（或權益）的結果。所有者投資最常見的形式是投入資產，但投入的標的物也可以包括勞務、或抵償的或轉換的本企業的負債；⑤向所有者分配：是在特定企業里權益的減少，它是企業向所有者轉交資產、提供勞務或承擔債務的結果；⑥綜合收益：是企業報告期內，從所有者以外的交易，以及其他事項和情況中所產生的權益變化。它包括報告期內除所有者投資和向所有者分配以外，一切權益上的變化；⑦營業收入：是某一主體在其持續的、主要或核心業務中，因交付或生產了貨品，提供了勞務，或進行了其他活動，而獲得的或其他增加的資產，或因而清償的負債（或者兼而有之）；⑧費用：是某一主體在其持續的、主要或核心業務中，因交付或生產了貨品，提供了勞務，或進行了其他活動，而付出的或其他耗用的資產，或因而承擔的負債（或者兼而有之）。⑨利得：或稱溢余，是某一主體來自營業收入或所有者投資以外，來自邊緣性或偶發性交易，以及來自一切其他交易和其他事項與情況得權益（凈資產）之增加。⑩損失：是某一主體除費用或向所有者分配以外，出于邊緣性或偶發性交易，以及出于一切其他交易和其他事項與情況的權益（凈資產）之減少。

2.2英國的會計準則委員會（ASB）的會計要素體系

ASB在其《財務報告原則公告》中，將會計要素分為以下7類：①資產：指企業由于過去的交易或事項引起的，并且由企業控制的、獲得未來經濟利益的權力和其他使用權；②負債：指企業由于過去的交易或事項而承擔的轉移經濟利益的義務；③所有者權益：企業全部資產扣除企業全部負債以后的剩余利益；④利得：指會計期間內所有者權益的增加，但不包括與所有者有關的權益增加；⑤損失：指會計期間內所有者權益的減少，但不包括與對所有者分配有關的權益減少；⑥所有者投資（定義與美國相同）；⑦向所有者分配（定義與美國相同）。

2.3國際會計準則委員會（IASC）的會計要素體系

①資產：指企業由于過去事項而由企業控制的、預期會導致未來經濟利益流入企業的資源；②負債：企業由于過去事項而承擔的現時義務，該義務的履行預期會導致含有經濟利益的資源流出企業；③權益：企業資產扣除企業全部負債以后的剩余利益；④收益：指會計期間內經濟利益的增加，其形式表現為因資產流入、資產增值或是負債減少而引起的權益增加，但不包括與所有者出資有關的權益增加；⑤費用：指會計期間內經濟利益減少，其形式表現為因資產流出、資產消耗或是發生負債而引起的權益減少，但不包括與對所有者分配有關的權益減少。

2.4中國財政部的會計要素體系

我國財政部于2001年頒布的新的《企業會計準則》將會計要素分為：①資產：是指過去的交易、事項形成并由企業擁有或控制的資源，該資源預期能給企業帶來經濟效益；②負債：是指過去的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業；③所有者權益：指所有者在企業資產中享有的經濟利益，其余額為資產減去負債后的差額，包括實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤；④收入：是指企業在銷售商品、提供勞務及讓渡資產使用權等日?；顒又兴纬傻慕洕娴目偭魅耄ㄖ鳡I業務收入和其他業務收入；⑤費用：是指企業為銷售商品、提供勞務等日常活動中所形成的經濟利益的總流入，包括生產費用和期間費用；⑥利潤：是企業在一定會計期間的經營成果，包括營業利潤、利潤總額和凈利潤。

3中外會計要素內涵比較

3.1與美國相比

FASB將會計要素分為四大類，一類是反映財務狀況的要素，包括資產、負債和所有者權益；一類是反映經營成果的要素，包括收入、費用、利得和損失；一類是反映所有者權益增減變動的要素，包括所有者投資和向所有者分配；“綜合收益”要素則是指報告期內除所有者投資和向所有者分配以外，一切權益上的變化。綜合來看，FASB對會計要素的定義的特點是：①要素定義目標明確。對要素下定義的目的是為了在記錄上和報表中確認各該要素提供一項最基本的標準，而不僅僅為定義而定義；②定義反映要素特點。會計要素定義是由要素的若干特點合成的。這樣，在確認某一會計對象是否屬于某種要素時，可以看該對象是否符合要素定義特點；③充分兼顧歷史信息和未來收益。FASB在給出要素定義時充分考慮了財務會計是以提供歷史信息為主的基本屬性，但又密切地關注未來。如在資產、負債定義中指出交易和事項來自過去，但卻代表著面向未來的一系列可能的、未來經濟利益的不同變化。

我國則將會計要素分為兩大類，一類是反映財務狀況的要素，包括資產、負債和所有者權益；一類是反映經營成果的要素，包括收入、費用和利潤。與FASB相比，反映財務狀況的要素內容與FASB基本相同，但其他要素的劃分標準和內涵與其存在差異，我國沒有規定反映所有者權益增減變動和綜合收益的要素。但就會計要素的定義方法來看，我國與FASB則有很大的相似之處，如在資產和負債的定義中都是充分兼顧歷史信息和未來收益。

3.2與英國相比

根據會計要素的組成，英國的會計要素可分為三大類，一類是反映財務狀況的要素，包括資產、負債和所有者權益；一類是反映經營成果的要素，包括利得和損失；一類是反映所有者權益增減變動的要素，包括所有者投資和向所有者分配。我國反映財務狀況的要素類別與ASB相同，但反映經營成果的要素類別與ASB不同，此外，我國沒有專門規定反映所有者權益增減變動的要素。

比較分析ASB定義的會計要素特點，主要有：①會計要素以利得和損失反映其收入和費用情況。利得代表主體所有者權益除所有者投資以外的本期凈增加，包括收入和美國FASB所指的“利得”。損失代表主體所有者權益除向所有者分配以外的本期凈減少，損失包括費用和美國FASB所指的“損失”。在英國，盡管許多企業也編報利潤表，但更重要、更全面的企業經營成果是通過《全部已確認利得和損失表》反映的；②資產定義特別。首先，它認為資產是一種權利，是獲得未來經濟利益的權利或其他使用權，不等于未來的經濟利益，也不等于含有未來經濟利益的資源；其次，在資產權利范圍內，既包括法定權利，如主體擁有資產就意味著主體對該資產的未來經濟利益擁有法定的所有權、使用權、流通權、處置權、租賃權等；同時也包括其他使用權，即非法定的使用權，如租入資產的使用權，對未注冊專利的使用權等。

3.3與國際會計準則委員會相比

IASC的會計要素體系將會計要素分為5種兩類，一類是反映財務狀況的要素，包括資產、負債和所有者權益；一類是反映經營成果的要素，包括收益和費用。其會計要素劃分大類和我國相同，而且反映財務狀況的三個要素的名稱和定義內涵與我國基本一致，但對于反映經營成果的會計要素，由于確認理論依據不同，具體內容有所差別。如IASC只包括收益和費用，而沒有利潤要素，因此，各會計要素具體涵義與我國不同。如IASC收入確認的依據是“流入量理論”，其“收益”是一廣義概念，代表“經濟利益之增加”，將收入和利得一并納入“收益”之中。而我國和美國一樣，收入的確認依據是“流轉過程收入理論”，強調收入的完整過程，屬狹義的“收入”要素概念。對應于“收入”要素，IASC確認的“費用”要素既包括企業日常活動發生的費用，也包括非正常損失，是廣義的“費用”概念；而我國的“費用”則是狹義的，依據配比原則和權責發生制原則，強調費用的合理歸屬。

4結論

4.1總體比較結論

各國會計要素都能反映企業經濟活動，包括財務狀況、經營成果和權益變化情況；各國反映財務狀況的會計要素都是資產、負債和權益，我國與FASB及IASC的概念內涵基本一致；各國反映經營成果和權益變化情況的會計要素內涵差異性較大；各國都沒有反映現金流量的會計要素。

4.2中外比較結論

（1）我國六大會計要素已構成基本的會計要素體系，增加或減少會計要素的數量實際操作較難，目前看也無多大必要。

（2）從國際協調角度出發，基本按照IASC概念框架定義前五個要素。一國會計制度要與其所處會計環境相適應，就我國當前情況來看，會計國際化是大勢所趨的進程，會計要素體系可按照IASC概念框架進行構建。而且，會計要素體系的構建必須充分考慮會計目標，以保證所提供的會計信息能滿足目標的需要。我國高層次會計目標是滿足政府宏觀管理需求以及反映受托責任。從政府宏觀經濟管理角度出發，最需要了解的是經濟增長數量和質量兩方面的信息，而這些信息來源于反映企業財務狀況和經營成果的報表。因此，從滿足政府經濟管理需要出發，要求設立反映企業財務狀況的資產、負債和所有者權益要素和反映企業經營成果的收益和費用要素。企業會計信息使用者同樣需要了解企業財務狀況和經營成果方面的信息，因此，從反映受托責任角度出發，也應當設立這五個要素。

（3）取消“利潤”要素，按照FASB的概念框架定義“全面收益”要素。首先，在利潤的確認上，我國現行《企業會計準則》采用的是“全面收益觀”，即“利潤”要素反映的是廣義的內容，而“收入”和“費用”要素則采用的是狹義的概念。所以，在不對稱的概念范疇下，會計等式“收入－費用＝利潤”只能反映三個會計要素之間的數量關系，不能揭示三類經濟交易之間的內在聯系。

其次，會計要素的設置要求內容具有互異性，而且應以實際經濟交易或事項為基礎。按照現行《企業會計準則》，企業利潤的形成實際上是收益和費用對比的結果，而對比前的“利潤”體現在所獲得的收入和所發生的費用中，對比后的“利潤”實質上已經成為所有者權益（業主權益）的一項內容。所以利潤要素的內容與收益、費用、所有者權益要素相互交叉重疊，要素內容的虛空不符合會計要素設置的原則。同時，利潤是收益與費用派生出來的間接量，并非由具有實質內容的利潤類交易或事項引起的，其存在不符合會計要素的設置原則。

另外，從提供決策有用信息的角度出發，應當將體現在所有者權益當中的已確認未實現利得和損失單獨列示，可充分披露企業經營風險。為此，有必要在取消“利潤”要素的同時設立“全面收益”要素，綜合反映企業包括已確認未實現利得和損失在內的損益。

參考文獻

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