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摘要：獨立性是注冊會計師職業的基石，也一直是各國審計職業界、政府監管部門和學術界關注與討論的焦點。基于此，本文擬對我國民間審計獨立性的影響因素進行探討并提出相應的對策。

一、我國民間審計獨立性的影響因素及原因剖析：

（一）審計費用支付方式使會計師事務所在經濟上受制于率計對象，其獨立性大打折扣

我國目前審計費用支付方式使注冊會計師和上市公司之間構成一個無法解開的內在利益沖突環。在美國，會計師事務所的審計業務是受股東委托形成的，在我國則由被審對象自己委托會計師事務所，接受服務的上市公司支付會計師事務所的審計費用，換句話講是上市公司而不是上市公司的財務報表使用者花錢聘用注冊會計師。由于公司受管理者控制，注冊會計師能否取得并持續取得業務以保證其生存和發展，取決于控制公司的管理者是否愿意接受他們，管理者隨時可能更換會計師事務所及注冊會計師，而那些控制公司的管理者恰恰是民間審計要去監管的對象，這好比讓小偷花錢選擇并供養專門監管自己的警察一樣。從自身經濟利益考慮，會計師事務所和注冊會計師完全可能為上市公司提供一切服務，包括合法的與違法的服務。可見在這一制度下，讓會計事務所和注冊會計師不與上市公司合謀是很難做到的，更不要談其獨立性了。

探究這一制度安排的原因，首先是人們的思維過程犯了邏輯錯誤：審計目標和實現審計目標所采取的措施相背離。其次是這一制度忽視了注冊會計師對財務報表持反對意見后的利益保護問題。即當注冊會計師對有虛假成分的財務報表出具反對意見后，使上市公司受到不同程度的損害，此時如何向遭受損失者收取費用就成為事務所及注冊會計師不得不面對的難題，無奈之下注冊會計師改變審計意見，放棄獨立性也在情理之中。

（二）會計師事務所面臨的外部環境不盡如人意，其獨立性受到限制

在一些地方政府眼里會計師事務所與上市公司不能相提并論，由于政企不分，甚至會出現個別地方政府部門協助或強迫會計師事務所為客戶提供帶有欺騙性的審計報告。究其原因：在會計師事務所和上市公司交易的整個過程中，會計師事務所在經濟勢力上都處于絕對劣勢。一方面，我國注冊會計師行業未經過大規模整合，基本上處于中小會計師事務所惡性競爭、各自為戰階段；另一方面注冊會計師行業的作用更多是在宏觀上規范市場秩序，在短期內不能給當地政府帶來更多的就業機會和經濟效益；第三，我國注冊會計師不能自行執業，審計服務交易由會計師事務所與上市公司之間直接進行。以上造成了我國注冊會計師職業群體的規模和凝聚力、社會地位、職業操守等方面的局限性，這種局限性在不同程度上影響了注冊會計師在實質上的獨立性。

二、鑒于我國民間獨立性的影響因素，筆者認為從以下幾個方面可以減小和排除這些干擾，最大限度地提高注冊會計師的抗干擾能力。

（一）組建會計交易服務中心，使會計師事務所和上市公司進行間接交易

有學者提出：“在上市公司中，組建審計委員會可以切實保障會計師事務所的利益，即由審計委員會來決定上市公司主審事務所的聘任、審計費用的支付等重要事項，并與事務所討論審計范圍，直接交換審計意見及探討重大審計問題，以減輕客戶管理當局對事務所施加壓力的‘權力來源’，切實增強事務所保持獨立性的可能性。”筆者不敢茍同這一構想，理由在于：一是很難找到真正的獨立董事充當審計委員，在我國“獨立董事不獨立”的情況時有發生；二是我國絕大多數上市公司都存在“一股獨大”的問題，即使有真正的獨立董事也很難發揮作用。筆者認為；要改革現行民間審計服務交易方式，完全可以設立一個會計交易服務中心，作為中介來分別委托付費、聘請業務，使會計事務所與上市公司之間無法直接交易即可。

（二）對會計師事務所進行整合，以提高其抵御外部環境壓力的能力

在美國，注冊會計師協會可以有效地阻撓任何明顯不利于注冊會計師群體的法案或政策的通過，而在我國力量對比懸殊等客觀條件下，注冊會計師行業抵御來自客戶和當地政府的壓力還相當弱小。為了提高其抵御外部環境壓力的能力，增強其獨立性，重要方法之一是對會計師事務所進行整合，發展大型會計師事務所，這一思路在我國的脫鉤改制措施以及《注冊會計師法（征求意見稿）》對會計師事務所設立門檻的規定中都得到了很好的體現。

（三）培育和改善孕育高質量審計需求的社會環境

有學者對我國會計師事務所脫鉤改制后注冊會計師審計獨立性的變化進行實證研究，得出的結論是：脫鉤改制顯著提高了審計獨立性，但投資者并不以為脫鉤改制提高了審計質量，而實證研究結果恰恰證實了投資者的判斷。獨立性與審計質量背離的現象表明，要提高注冊會計師審計的執業水平，單靠注冊會計師行業自身進行改革是不夠的，還必須培育和完善對高質量的審計需求的支撐環境，如公司產權制度的改革，公司治理結構的完善、債權市場監管政策的改進以及政府各項配套改革措施的實施等，通過對高質量審計報告的政策傾斜，促進全社會形成一種追求高質量審計的良性循環氛圍。