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摘要：目前我國高校內部審計失敗的關鍵問題是內部審計機構設置不合理，致使內部審計獨立性喪失。本文從高校內部審計委托模式入手，詳細分析高校內部審計機構設置和審計關系存在的缺陷，找出高校內部審計獨立性喪失的原因，并提出相應的建議措施。

關鍵詞：審計委托模式，高校，內部審計關系，獨立性

我國高校內部審計是從1985年建立并發展起來的，內部審計作為國家審計體系的補充和延伸，在高校行使著內部審計職權，對高校加強內部管理和監督，遵守國家財經法規，制止違法亂紀，杜絕浪費和提高辦學效益方面，發揮了積極作用。但據2005年國家審計署對18所中央部屬高校2003年度財務收支情況審計表明，違規和不規范收費現象嚴重，部分院校財務管理極度混亂，高校違紀違法案件不斷被曝光，在社會上引起強烈反響。事實證明，高校內部審計在某種程度上并沒有起到應有的監督作用，導致這一結果最首要的原因表現為高校內部審計關系存在缺陷，致使高校內部審計獨立性差，甚至喪失，從而導致審計失敗。

一、高校內部審計現行機構設置下的審計委托模式分析

1998年我國機構改革后，審計署駐國家教委審計局被撤銷，高校內部審計工作劃歸教育部財務司管理。目前我國高校具體內部審計工作中有三種機構設置模式：第一種模式是在本單位財會部門設立審計機構，由會計主管領導；第二種模式是與紀委、監察部門合署辦公，由紀委書記領導；此兩種模式由于不符合國家相關政策規定（教育部第17號令《教育系統內部審計工作規定》第四條已明確規定：教育行政部門和單位應當依照國家法律、法規和本規定，實行內部審計制度，必須設置獨立的內部審計機構，配備審計人員），因此第三種模式，即設立獨立的內部審計機構，審計部門與財會部門及其他職能部門處于平等地位，由單位主管財會的校長領導，是目前規模較大的本科院校中普遍采用的模式。與前兩種模式相比，第三種模式下內部審計的獨立性雖然得到加強，但只是有所改善，而并非最佳模式。

審計委托的本質是在所有權與經營權分離的條件下，財產所有者（審計委托人）委托審計人對經營者的生產經營活動進行審計。但隨著社會經濟的發展，委托行為越來越復雜，當今社會的審計委托可分為直接委托模式和間接委托模式。從現行高校內部審計機構設置表面看，高校內部審計委托是典型的直接委托模式，無論上述三種機構設置中的哪一種，都表現為高校內部審計部門作為經濟監督部門，受高校領導層委托，對高校內部經營管理活動進行審計監督。高校內部審計委托關系由審計委托人（高校領導層）、審計人（內部審計部門）和被審計人（經營者）三方構成。然而，透過表面現象看本質，我們不難發現，真正的高校內部審計委托模式卻并不是這樣，原因是高校領導層并不是高校直接財產所有者。當前我國高校資金來源主要是以國家財政撥款為主，學校自籌資金為輔，高校使用的主要資金性質屬于國有，在財產所有權與經營權分離時，客觀上存在著國家對高校經營者進行經濟監督的必要，因此，高校內部審計委托主體應該主要是國家而不是學校。高校領導層和國家之間是一種轉委托的關系，高校領導層充當了審計委托人的角色，是一種間接委托模式。在這種模式下，高校內部審計關系人由傳統的三方變為四方，即，財產所有者（國家）、審計委托人（高校領導層）、審計人（內審部門）和高校經營者。其審計委托關系的本質是國家將對審計人（內審部門）的選聘權委托給高校領導層，由高校領導層選聘并將審計監督權委托給內部審計部門，內部審計部門對高校經營者進行審計監督。

二、間接委托模式下高校內部審計關系缺陷分析

審計委托是審計關系形成的基礎，審計關系又是審計關系人決策行為的深層原因。在間接委托模式下，高校領導層只是高校財產所有者—國家的審計委托人，真正直接的審計委托人是國家。高校內部審計監督是通過財產所有者（國家）先將對內部審計機構的選聘權委托給審計委托人（高校領導層），再由審計委托人（高校領導層）將審計監督權委托給審計人（內部審計機構）來完成的。此時審計關系由原先的一層關系變為兩層關系，內部審計部門與高校領導層之間是直接的委托關系，而內部審計部門與國家之間是轉委托關系。此時，無論國家和高校領導層，還是高校領導層和內部審計部門之間等都存在風險，具體表現為：

（一）國家與高校領導層之間審計關系分析

在間接委托模式下，內部審計部門對高校經營者的審計監督首先是代表高校領導層的利益，通過高校領導層的利益來體現國家的利益。國家的利益要得到維護，不僅要求高校領導層能充分代表國家的利益，而且還必須能采取恰當的方式將國家的利益要求傳遞給內部審計部門，而事實上高校領導層與國家的利益并不完全一致，高校經營者違規經營損害國家利益，往往并不一定損害高校領導層自身利益，相反高校領導層若和經營者合謀還可能從中受益。因此，在利益傳遞過程中，高校領導層只把共同利益傳遞給內部審計部門，致使高校內部審計部門與國家之間的利益關系逐漸模糊，導致審計失敗，造成國家利益損失。

（二）高校領導層與內部審計部門之間審計關系分析

國家將對內部審計部門的選聘權委托給高校領導層，高校領導層就掌握了內部審計部門的生殺大權，此時內審機構和審計人員受控于領導層，行為受到領導意志的左右，在順者昌，逆者亡的現實強制下，復雜的人際關系和人情顧慮，影響高校內部審計工作的正常進程，使內部審計工作的獨立性受到極大打擊，內審人員迫于壓力出具不清潔審計報告，致使高校內部審計失敗。

（三）高校領導層和高校經營者之間審計關系分析

高校領導層和高校經營者之間存在著一定的共同利益，在某些條件下高校領導層的利益不僅不會因經營者的違規經營受到影響或者損害，而且還可能從與經營者的合謀中受益，此時，高校領導層不僅不會干預和阻止經營者的行為，而且還會和經營者串通一氣，利用手中的職權，干涉內部審計部門的工作，出具不清潔審計報告，掩蓋經營者的違規行為，致使審計失敗。

（四）高校經營者與內部審計部門之間審計關系分析

高校經營者與內部審計部門之間的審計關系是根本對立的，因此在直接委托模式下，高校經營者要想違規經營不被查出，只有采用各種手段賄賂內部審計人員，使之與其合謀。而在間接委托模式下，由于高校領導層和經營者之間存在共同利益，使得經營者在尋求與內部審計人員合謀時，除了可以直接賄賂內部審計人員外還可以利用高校領導層對內部審計人員的權力，對內部審計人員施加壓力，干涉內部審計人員審計行為，大大降低了賄賂成本，從而更易迫使內部審計人員與經營者合謀而使審計失敗。

經過上述分析可見，在間接委托模式下，由于高校領導層這個審計委托人的出現，致使高校內部審計關系變得越為復雜，而且這種審計關系缺陷直接導致的結果是內部審計機構喪失審計獨立性，而致使審計失敗。

三、建議措施

獨立性是審計工作的靈魂，高校內部審計是否具有獨立性，是解決高校內部審計失敗的瓶頸問題。根據上文分析，可以看出高校內部審計獨立性主要表現在內部審計機構的設置上，即要求內審機構在人員、工作、經費和福利等方面應獨立于被審計部門和領導層，獨立行使審計職權，不受被審計部門及其他職能部門和人員的干涉，以體現審計的客觀性、公正性和有效性。

為保證高校內部審計部門獨立性，筆者認為高校應該借鑒企業內部審計建立由獨立董事組成審計委員會領導企業的內部審計工作，由獨立董事代表所有者監督和評價企業的生產經營活動，內部審計部門作為獨立董事的一個辦事機構，直接處于獨立董事的領導之下，對獨立董事負責的方法。建議我國高校組建由上級主管單位、財政部門和高校聯合組成的審計委員會，作為高校內部審計的領導機構，內審部門在機構、人員、工作、經費和福利上直接隸屬于審計委員會，使內部審計部門完全脫離經營者和管理層的制約，其工作只對審計委員會負責和報告，獨立客觀地開展工作，最大限度的發揮內部審計的監督和管理職能。

在高校建立審計委員會制度將是一項行之有效的措施.這無論從實質上和形式上都將大大提高內部審計的獨立性和權威性.從而可以更好地發揮內部審計的職能作用，為高校健康有效的發展保駕護航。

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