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編者按：本論文主要從界定概念；熟悉程序等進行講述，包括了效益審計概念是中國特有制度背景下的產(chǎn)物、效益應該解釋為資源的節(jié)約、效益與效率在中文是兩個不同的概念、運用訪談等審計方法詳細調(diào)查了解，進行初步測試、開展成本費用效益審計，促使企業(yè)減本增利、審查資金使用情況，促使企業(yè)合理運用資金等，具體資料請見：

關(guān)鍵詞]經(jīng)濟效益審計程序方法

[內(nèi)容摘要]審計法規(guī)定，審計機關(guān)依法監(jiān)督財政財務收支的真實、合法和效益。但從這些年的實際工作看，審計機關(guān)一直以財政財務收支真實、合法性審計為主要審計內(nèi)容，對政府使用納稅人資金的有效性的監(jiān)督遠未履行到位。本文就我國效益審計的現(xiàn)狀，分析原因，提出審計機關(guān)在今后應大力開展效益審計的粗淺設想。

一、前言背景

效益審計，又稱績效審計，從20世紀70年代起已成為發(fā)達國家國家審計的主要任務。在我國，1983年新中國國家審計制度恢復建立后，曾經(jīng)在該領(lǐng)域開展了一些積極的探索，但主要局限于企業(yè)的效益審計。《審計署2003年至2007年審計工作發(fā)展規(guī)劃》中，首次要求全面開展效益審計，并提出到2007年，國家審計資源中用于效益審計的部分要超過50％。效益審計的全面展開，各級審計機關(guān)首先面臨的問題是如何確定審計目標，如何確定審計項目和項目的具體審計目標。本文擬從審計基本理論出發(fā)，通過對效益審計概念的分析、提出在經(jīng)濟效益審計中需要熟悉的程序和以及掌握的方法。

二、界定概念

效益審計概念是中國特有制度背景下的產(chǎn)物，最初提出的概念是“經(jīng)濟效益審計”，指的是經(jīng)濟效益實現(xiàn)途經(jīng)開發(fā)利用和實現(xiàn)程度的審計。針對過去在經(jīng)濟建設中存在的只重速度的問題，中共中央在1982年召開的十二大上提出“把全黨經(jīng)濟工作轉(zhuǎn)到以提高經(jīng)濟效益為中心的軌道上來”。經(jīng)濟效益審計概念反映了圍繞黨的中心工作確定審計目標與任務這一基本指導思想。

什么是經(jīng)濟效益？簡單地講，就是指投入和產(chǎn)出的比例關(guān)系，投入越少產(chǎn)出越多效益越高。

考慮到國有企業(yè)的效益好壞不能簡單地以是否盈利為評價依據(jù)，由此產(chǎn)生了經(jīng)濟效益概念外延的擴大，提出了審計評價中應該堅持微觀經(jīng)濟效益與宏觀經(jīng)濟效益相結(jié)合、經(jīng)濟效益與社會效益相結(jié)合、直接效益與間接效益相結(jié)合、長期效益與短期效益相結(jié)合的原則。與此相適應，經(jīng)濟效益審計逐漸被效益審計概念所取代。這些原則的提出似乎可以使得審計評價非常全面科學，但實踐中，卻將效益審計復雜化，而效益審計目標更加模糊。

因此，我們有必要對“效益”的概念作進一步的討論。

首先，從微觀上講，效益應該解釋為資源的節(jié)約，這種節(jié)約可以表現(xiàn)在以較小的代價取得同樣的投入（經(jīng)濟），以較少的投入取得較多的產(chǎn)出（效率），或以同樣的產(chǎn)出滿足更多的需求（效果），在國外稱之為3E審計。從宏觀上講，在一個資源稀缺的社會中，國家的政治、法律、經(jīng)濟制度以及政府行為（包括公共資源的取得、分配和使用）都發(fā)揮著社會資源配置的調(diào)節(jié)作用。依據(jù)制度經(jīng)濟學的觀點，制度是影響經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)生變量，制度本身也有效率和效益問題。政府的效益審計，需要更多地運用經(jīng)濟學概念的效益，即在社會資源一定（稀缺）的情況下，實現(xiàn)社會財富最大化。如果一項制度安排，在使一些人福利增加的同時使另外一些人的福利減少，但增加的福利超過減少的福利，這項制度安排就是有效益的。因此，政府效益審計的基本目標/功能在于通過提供客觀、專業(yè)的審計信息，一方面對政府在使用公共資源的經(jīng)濟性和效率性方面發(fā)揮監(jiān)督作用，另一方面，通過審計信息促進制度、政策的改善，促進公共資源的優(yōu)化配置和利用，促進各方利益的積極協(xié)調(diào)與平衡，在增加社會財富和國家實力方面真正發(fā)揮作用，這正是審計的價值所在。

嚴格地講，效益與效率在中文是兩個不同的概念，效益審計概念更多地體現(xiàn)著結(jié)果導向的審計思路，即審計更多地關(guān)注產(chǎn)出。而效率更多地關(guān)注過程和程序，體現(xiàn)的是過程導向。前面對效益的解釋雖然在理論上有一定依據(jù)，但是一般審計結(jié)果使用者和被審計單位甚至審計人員很容易從狹義上理解效益審計。這對效益審計開展有一定的負面作用。

在國際上更通行的概念是績效審計。在英文的解釋中，績效的概念可以指結(jié)果，也可以指行為、事項、過程、程序、能力等方面。這樣就使得審計的著眼點多樣化，既可以是結(jié)果導向，也可以是過程導向，還可以是混合導向。績效審計概念中，沒有限定審計的目標，可以是效率、效益（效果），也可以是經(jīng)濟、公平，還可以是控制或制度的有效性等。每個績效審計的目標，根據(jù)委托人的要求和具體審計環(huán)境確定。

另外，績效的概念在國內(nèi)外均已為社會大眾和從事管理的理論及實務工作者所理解和接受。在管理科學中，績效評價、績效管理已取得豐富的研究成果，形成較為成熟的理論與方法體系，使用績效審計概念可以更方便地借鑒這些研究成果，有效與社會溝通。

因此，將效益審計與績效審計概念作為通用概念使用，有利于效益審計的深入發(fā)展。

簡言之，企業(yè)經(jīng)濟效益審計，就是在真實合法性審計的基礎上，按照一定的標準和規(guī)范對企業(yè)經(jīng)濟活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審核、分析和評價，并圍繞著提高經(jīng)濟效益這一目標提出意見和建議的一種經(jīng)濟評價活動。

三、熟悉程序

企業(yè)經(jīng)濟效益審計包括準備階段、實施階段、報告階段和后續(xù)階段，每個階段都應遵循一定的程序，靈活運用恰當?shù)募夹g(shù)和方法。

準備階段

審計項目確定后，就要按照審計項目的具體要求，適當配備財會人員、經(jīng)濟管理人員和工程技術(shù)人員或有相應技術(shù)特長的審計人員，以便發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理、工程技術(shù)等方面效益不高的原因，提出改進的對策和途徑。在準備階段中大量使用調(diào)查方法，采用抽樣技術(shù)，選取調(diào)查樣本，對其郵寄問卷、電話調(diào)查或者當面詢問。派審計人員到被審計單位及其上級主管部門和企業(yè)所在地的財政、稅務、銀行和工商行政管理部門等單位，對被審計單位的歷史、現(xiàn)狀、生產(chǎn)經(jīng)營管理、人員素質(zhì)和內(nèi)部控制等情況進行摸底調(diào)查。同時，對相關(guān)行業(yè)的市場動態(tài)、各種可能影響企業(yè)經(jīng)濟效益發(fā)生變化的信息等，都要予以關(guān)注。

實施階段

實施階段包括詳細調(diào)查了解、實施審計測試，收集審計證據(jù)、編制審計工作底稿，醞釀審計意見三個方面的工作。

1、運用訪談等審計方法詳細調(diào)查了解，進行初步測試。

在企業(yè)效益審計中，審計人員經(jīng)常需要當面向有關(guān)人員了解情況，獲取某些特殊證據(jù)，因此訪談就成了效益審計中常用的審計方法。這種方法可以幫助審計人員加強對所審事項的理解，而且可以當面向訪談對象搞清楚有關(guān)事項的來龍去脈。如以訪談的方式詳細調(diào)查企業(yè)的背景情況，生產(chǎn)經(jīng)營的組織、方式及現(xiàn)狀，企業(yè)的生產(chǎn)工藝特點，管理制度和內(nèi)部控制制度的設計及運行狀況等。同時運用檢查法、實驗法、現(xiàn)場觀察法等方法對被審計單位的管理制度、質(zhì)量制度、勞動定額等制度的貫徹落實情況進行抽樣測試。

2、實施

審計測試，收集審計證據(jù)，分析原因。

首先，開展成本費用效益審計，促使企業(yè)減本增利。從成本費用的計劃及開支范圍的制定、控制措施的實施，到考核及評價的全過程，審查原材料和能源的利用效益、勞動力利用效益等，考核成本費用的節(jié)約額和降低率，促使企業(yè)不斷降低成本，提高經(jīng)濟效益。

其次，審查銷售活動的效益性，促使企業(yè)增收增利。從銷售計劃的制定、銷售的組織，到銷售完成的全過程，審查是否達到現(xiàn)有條件下的收入最大化，銷售費用是否節(jié)約，銷售的內(nèi)部控制制度是否健全有效等。

再次，審查資金使用情況，促使企業(yè)合理運用資金。根據(jù)資金運動規(guī)律，從資金的籌集、分配、使用，到收回的全過程，審查資金的占用情況、周轉(zhuǎn)情況以及獲利情況，提出合理籌措和分配資金的建議，提高資金使用效益。

最后，審查企業(yè)投資情況，促使企業(yè)降投入增產(chǎn)出。對固定資產(chǎn)投資要從立項、設計、施工到竣工決算進行全過程監(jiān)督，審查項目的可行性研究報告，施工計劃、進度、工程質(zhì)量及工程費用的發(fā)生情況。竣工投產(chǎn)后，對工程效益和投產(chǎn)后的使用效益進行全面分析評價。

在實施階段，要設計出能反映所審計項目工作特征和成果的指標，然后尋找評價的標準去進行對比分析。其中的評價標準，需要從不同的渠道獲取，如使用其他類似單位的指標、政府規(guī)定的標準、行業(yè)公認標準、請外部專家提供標準等。運用實際與計劃或定額比較，本期實際與上期實際比較，本單位實際與同類外單位實際比較，本單位實際與行業(yè)、國際先進水平比較等對比方法，找出被審計單位存在的差距。

可運用適當?shù)募夹g(shù)經(jīng)濟分析方法，如因素分析法、平衡分析法、圖表分析法、數(shù)學分析法、預測分析法、量本利分析法等分析方法，分析、計算各項經(jīng)濟效益指標，分析其投入與產(chǎn)出的比率關(guān)系，以考察是否做到了經(jīng)濟、效率和效果，分析經(jīng)濟效益欠佳的原因、提高經(jīng)濟效益的潛力以及改進方案。

3、醞釀審計意見，編制審計工作底稿。

當審計證據(jù)基本收集齊全，對被審計單位的經(jīng)濟效益現(xiàn)狀和提高效益的潛力基本了解時，審計人員應討論、醞釀審計意見，哪些方面應當肯定，哪些地方可以挖潛，并初步提出相應的改進措施。在實施階段還要認真撰寫審計日記，編寫審計工作底稿，詳細記錄審計人員實施審計的具體過程、采取的步驟和方法，它不僅是撰寫審計報告的基礎，也是后續(xù)審計的重要參考資料，還可以用來評價審計人員的工作質(zhì)量。

報告階段

報告階段是對實施階段的總結(jié)，通常應包含以下環(huán)節(jié)：歸納問題、綜合分析、討論審計評價、起草審計報告、征求單位意見、審定報告、做出結(jié)論、立卷歸檔。審計人員應核實在實施階段中發(fā)現(xiàn)的問題，整理審計工作底稿，鑒定和補充必要的審計證據(jù)，評估被審計單位的經(jīng)濟效益，提出進一步改善經(jīng)營管理和提高經(jīng)濟效益的建議，起草審計報告，討論審計報告，正式發(fā)送審計報告。

值得關(guān)注的是，企業(yè)經(jīng)濟效益審計報告不同于財務審計報告，它的目的不是為了證實財務狀況的真實性，而是為了揭示被審計單位經(jīng)濟效益的高低及其原因，并做出評價，提出建議或措施。在多數(shù)情況下，由于被審計業(yè)務的專業(yè)性強，往往不能提出直接證據(jù)來論證審計報告的結(jié)論，為了使審計報告具有充分的說服力，需要廣泛地運用間接證據(jù)和推理證據(jù)，這都需要在審計報告中加以詳細的說明。審計報告一般應具備背景資料、審計結(jié)論、論證結(jié)論的證據(jù)、改進的建議或措施等內(nèi)容。

后續(xù)階段

后續(xù)階段是指審計項目完成，經(jīng)過一段時間后，對審計建議和改進措施的執(zhí)行情況進行回訪性審計的過程。企業(yè)經(jīng)濟效益審計的目的決定了開展效益審計不僅著眼于對被審計單位或?qū)徲嬳椖楷F(xiàn)時的經(jīng)濟效益進行評價，更注重未來經(jīng)濟效益的提高。因此，在審計項目完成后，審計人員需對審計報告中提出的審計建議和改進措施的執(zhí)行情況進行回訪性審計，促使被審計單位更好地執(zhí)行審計建議和改進措施。審計人員到達現(xiàn)場后，可以通過座談、查閱有關(guān)資料、現(xiàn)場觀察等方法，檢查審計報告提出的建議措施是否執(zhí)行，效果如何。對執(zhí)行過程中存在的問題，應查明原因，根據(jù)被單位執(zhí)行不力或?qū)徲嫿ㄗh不切合實際等不同情況，督促被審計單位嚴格執(zhí)行或者提出更加切實可行的改進措施。

四、掌握方法

內(nèi)部審計開展經(jīng)濟效益審計的主要方法。

(1)審計查證法。包括常規(guī)技術(shù)方法和現(xiàn)代管理方法。常規(guī)方法借鑒了財務審計的有關(guān)方法，如審閱法、順查法、逆查法、核對法、函詢法、盤點法和抽樣法等，現(xiàn)代管理方法借鑒了現(xiàn)代管理的技術(shù)方法如：

①與預測相關(guān)的方法。定性的如集合意見法；定量的如回歸分析法、自適應模型預測法、時間序列預測法等。

②與決策相關(guān)的方法。量本利分析法、線性規(guī)劃法、邊際分析法等。③與計劃、控制相關(guān)的方法。投入產(chǎn)出法、項目評估技術(shù)等。

(2)審計分析法。包括對比分析法，因素分析法、結(jié)構(gòu)分析法、平衡分析法、敏感性分析法、多因素聯(lián)動分析等。

(3)審計評價法。包括定性的方法和定量的方法。定性的方法通常采用的是成功度評價法，它是依據(jù)評價專家或?qū)＜医M的經(jīng)驗，對項目的成功程度做出定性結(jié)論，也即通常所說的打分制。項目的成功度可分為五個等級，完全成功、成功（A）、部分成功（B）、不成功（C）、失敗（D）。定量的方法主要有差額評價法，對比評價法，綜合評價法。

(4)綜合評價法。

綜合評價法是對多種因素所影響的事物或現(xiàn)象進行總的評價。它的基本思想是根據(jù)綜合評價的目標，對客觀事物的影響因素進行分解，以構(gòu)造不同層次的統(tǒng)計指標體系，然后對這些指標進行指標賦值并確定權(quán)重系數(shù)，最后采用綜合評價模型進行綜合，得到綜合評價值，以此進行排序和評價。

指標賦值和指標權(quán)重系數(shù)的確定構(gòu)成了綜合評價方法的兩大內(nèi)容。在指標體系構(gòu)成以后，指標賦值用于將量綱不同，單位不一致、對總目標作用大小不一、不能直接相加的指標值過渡到可直接相加匯總的指標值。指標權(quán)重系數(shù)依據(jù)各層指標對總目標評價貢獻份額的大小來確定。

綜合評價的基本過程可分為六個連貫步驟進行：第一，明確評價的目標，建立一個能合理反映被評價系統(tǒng)描述的模型；第二，建立評價指標體系，復雜對象系統(tǒng)常具有系統(tǒng)規(guī)模大、子系統(tǒng)和系統(tǒng)要素多、系統(tǒng)內(nèi)部各種關(guān)系復雜等特點，因而這類系統(tǒng)的評價指標體系呈現(xiàn)多項指標、多層次結(jié)構(gòu)、需要按照從全局到局部的分層遞階方法，明確評價的目標體系，選用合適的指標體系，明確指標間的隸屬關(guān)系；第三，選擇恰當?shù)脑u價方法，確定評價指標的權(quán)重系數(shù)；第四，確定參與的綜合評價人員，選定評價原則及相應的評價模型；第五，進行綜合評價，主要包括不同評價指標屬性值的量化，評價主體對不同目標（指標）子集參數(shù)進行賦值，逐層進行綜合；第六，輸出評價結(jié)果并解釋其意義。