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任何企業，其經營目標和任務的實現，經營活動的組織，員工能力和素質的提高等都離不開有效的管理。管理是管理者確立目標，并通過一定的組織形式、規章制度和操作方法去實現的全過程。一個完整的管理過程包括計劃、組織、領導和控制四種職能。其中，控制是一項重要的職能，無論是計劃的擬定、組織的設計，還是管理人員對員工的領導，如果沒有行之有效的控制措施，這些職能就不能按照設想發揮作用，就有可能導致企業管理效率低下。因此，控制作為企業各項管理工作的基礎，是企業持續健康發展的保證。

COSO報告中對內部控制有一個形象的說法：內部控制之所以設置，就是促使企業在邁向活力目標的路上，達成管理理念，并把路上的意外驚嚇減到最少。內部控制使管理層有能力與快速變化的經濟及競爭環境打交道，轉移顧客的要求，改變需求的優先順序，并為企業未來的成長而改組。只是在不同經濟發展條件下，內部控制理論、內部控制理念、內部控制方式和手段以及內部控制效果各有不同。本文擬就信息經濟模式相對于傳統經濟模式下的企業內部控制理念的發展變化作一粗淺比較。

一、傳統經濟模式下的內部控制理念：企業內部控制設計關注的是組織機構和崗位，以職能為導向

現代意義上的內部控制理論自20世紀產生以來，經歷了以下幾個發展階段：內部牽制階段、內部控制制度階段、管理控制和會計控制階段、內部控制結構階段、一體化的內部控制整體框架階段等。不管是哪一個階段，其基本的內部控制理論、內部控制理念、實際的內部控制方法和措施都是基于傳統的經濟模式構建的，其主要關注的是企業的組織機構、崗位和職能。

在內部牽制階段，以賬戶核對為主要內容，并實施崗位分離，設計控制的基本理念是立足于崗位，崗位是控制的基本元素。因此，《柯式會計辭典》將內部牽制的特點歸納為：以任何人或部門都不能單獨控制任何一項資產或一部分權力的方式進行組織上的責任分工，每項業務通過正常發揮其他部門或個人的功能進行交叉控制。

在內部控制制度階段，企業在傳統內部牽制思想的基礎上，在企業內部組織機構、經濟業務授權、處理程序等方面借助各種事先制定的科學標準和程序，對企業內部的生產標準、質量管理、統計分析、采購銷售、員工培訓等經濟活動及相關的財務會計資料分別實施控制，基本做到業務處理程序標準化、規范化，業務分工制度化，人員之間相互促進、相互制約，從而達到防錯糾弊、保護企業財產及相關資料的安全完整、確保經營管理方針的貫徹落實及提高企業經營效率的目的。因此，以賬戶核對和崗位分離為主要內容的內部牽制，從20世紀40年代開始逐步演變成由組織機構、崗位職責、人員條件、業務處理程序、檢查標準和內部審計等要素構成的較為嚴密的內部控制制度系統。雖然內部控制制度系統開始關注諸如“業務處理程序”等流程的概念，但其基本理念仍然是：內部控制的基本元素是組織機構、崗位和職能。

在內部控制結構階段，以內部控制結構概念取代了內部控制制度概念，由控制環境、會計制度和控制程序三個要素組成。這一概念跳出了“制度二分法”的圈子，強調了管理者對內部控制的態度、認識和行為等控制環境的重要作用。

在一體化的內部控制整體框架階段，提出了內部控制整體框架的概念。它包含控制環境、風險評估、風險活動、信息與溝通、監控五個相互聯系的要素。但是它的內部控制設計理念基礎沒有變化。

基于傳統經濟模式構建的五個階段的內部控制理論通常都必須遵循以下三項主要原則：充分授權原則、崗位分離原則和權力制約原則。這也是我國大部分企業目前設計內部控制制度必須遵循的。

1．充分授權原則。充分授權源于企業分層管理的要求。隨著企業規模的擴大，管理等級隨之增加，客觀上要求將企業經營活動多方面的權力充分分配到各個管理層，提高經營效率，以保證企業能夠迅速應對外界環境的變化。充分授權的同時，要保證利和責與所賦予的權一致，真正做到責、權、利相結合。為此，企業應建立相應的業績考評制度和配套的獎懲制度，使權力和行使結果與責任相掛鉤，并配以一定的利益誘導，從而保證權力能夠得到切實有效的執行。充分授權原則還應該注意與能力勝任原則相結合，權力的大小必須與任職素質、上崗資格相匹配。因此，對授權的對象必須進行充分的調查和了解，確保其足夠勝任。

2．崗位分離原則。經濟業務的充分授權要求企業必須建立起一套組織體系，設置不同的部門和崗位，以行使相應的權力和承擔相應的責任。不相容職務相分離作為崗位分離原則的第一要旨，就是針對上述要求而提出的。不相容職務相分離，一方面實現相關作業的專業化、職業化和技術化，提高作業效率，另一方面通過職務間的相互牽制實現內部控制。一般來說，企業的每項經濟業務都必須經過授權、審批、記錄、監督等一系列流程。每一個環節的流轉都依賴于相應的崗位職責，而在同一業務鏈上的崗位之間就存在著不相容性。

3．權力制約原則。權力的有效行使不僅取決于權力的有效設置，還需要對其進行一定的制約。沒有束縛的權力會無限膨脹，其結果只能是權力濫用，損害授權的作用。因此必須遵循權力制約原則。對于高層管理人員、核心技術人員等一些重要的崗位，應實行定期輪崗，甚至在將來合適的時候執行強制離崗。通過這種方式，避免由于權力在某一個人的手中停留過長的時間而引發舞弊行為。定期檢查是對日常經營業務實施持續監督的一種方式。在日常工作中，企業應當不斷地監督權力的行使情況，并配合相應的獎懲措施，以確保權力在合理的范圍內行使。專門審核則是針對一些重要的業務加以特別的監控。專門審核與定期檢查相結合，使企業能夠以低成本的方式實現對權力的制約。

二、信息經濟模式下的內部控制理念：企業內部控制設計關注的是流程和作業，以流程為導向

信息經濟時代亦稱知識經濟時代或新經濟時代，是一個信息化管理得到極大發展的時代。信息化管理時代的到來導致企業內部控制環境和內部控制理念發生重大的變化。內部控制理論隨著環境的變化與時俱進，由以職能為導向轉變為以流程為導向，內部控制設計從關注組織機構和崗位轉變為關注流程和作業。

20世紀60年代出現信息系統概念，當時僅是事務處理系統，表現形式有：為那些大量有紙交易的公司解決記錄與會計核算問題。此時，銷售訂單的制作、供應商貨款的支付、存貨的計算以及公司產生的其他大量有紙操作，均被計算機快速、高效地處理。這一階段形成電子數據處理系統（EDP）。隨后，人們開發出管理信息系統（MIS）和決策支持系統（DIS），將計算機應用于政府機關和企業的辦公部門，產生了辦公自動化系統（OAS）。20世紀80年代出現戰略信息系統（SIS）概念。在這一時期，計算機及其網絡在經濟與管理領域得到廣泛運用，其作用日益得到社會各界的肯定和重視，形成了下列專門領域：MRP、MRPⅡ、SCM、ERP、CRM等。

計算機的出現及其廣泛運用，尤其是計算機網絡的形成，直接改變了人類社會的生活方式，也改變了人們的思維方式。管理控制由產品、零件、工藝控制轉化為作業控制，企業內部控制制度設計也相應轉到了以流程為導向、關注流程和作業的控制。規范的流程原則和嚴格的作業管理原則是這一時期必須重視的。

流程規范化的本質是通過設定一系列的標準，對企業內部各項經濟活動中出現的作業進行規范，使企業行為按照一定的程序和要求合理地進行，避免行為混合所造成的弊端。

行使規范化職責的標準，可以分為作業標準、數量標準和質量標準三類。作業標準是流程運轉過程中各項作業行為的

標準，它設定了經濟業務從發生到執行再到審核所必須經歷的程序和需要履行的手續，是規范各類流程的基本標準。數量標準主要用于對流程運轉過程中各類權力金額大小的限定，例如對不同層次的管理人員審批權限的限定。質量標準則主要是對經濟業務發生、行使過程中時間、條件的界定。數量標準、質量標準與作業標準相結合，共同組成了規范化流程的標準化系統。

企業的流程包括業務流程、管理流程和控制流程。業務流程是企業經濟活動的基本流程，其他流程都是圍繞業務流程展開的，因此，對業務流程的控制就顯得尤為重要。管理流程是基于業務流程形成的、對業務流程進行管理控制的流程，包括預測、決策、分析、評價等一系列環節?？刂屏鞒淌切枰裢怅P注的流程，它是針對業務流程和管理流程中容易出現問題的環節，在管理信息系統中設置的由關鍵控制點組成的流程。在信息化的條件下，內部控制的主要職能大都是在管理信息系統上完成的，企業內部控制制度的有效實現有賴于規范的流程原則。

美國作業管理專家約翰A．米勒指出，流程和作業是以作業為基礎的組織中的中樞神經系統，是組織為客戶和股東創造價值的核心。競爭以產品和服務的市場表現為基礎，并為生產、制造、提供產品與服務的流程和作業的執行情況所驅動。從本質上說，競爭者們是在作業和流程層面進行競爭，產品和服務代表了組織流程和作業的產出。許多組織發現，在與競爭者相比較時，各個組織都可以獲得相同的原材料、資本、技術、設備、供應商、勞動力以及客戶，在這種情況下，競爭的主要差別就在于作業績效和流程兩個方面。作業績效可能是企業競爭優勢的唯一來源。

實行嚴格的作業管理原則要求企業必須做到以下幾點：嚴格分析企業現行作業體系形成的背景及合理性，確定無效作業和冗余作業，尋找關鍵作業和增值作業，實行作業、流程、經營管理重組，實現資源重組。在此基礎上，建立相應的內部控制制度，以“自組織”和“學習型”為基本目標。