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作者：陳明崔碧波單位：大連交通大學(xué)

20世紀(jì)80年代,企業(yè)外部環(huán)境變化頻繁,競爭不斷加劇,甚至威脅到戰(zhàn)略的實施,使企業(yè)認識到必須在環(huán)境分析的基礎(chǔ)上進行MCS設(shè)計。企業(yè)所處的生命周期階段是選擇績效考核指標(biāo)時要考慮的因素,處于成長期的企業(yè)比成熟期的企業(yè)更少運用財務(wù)指標(biāo)進行績效考核,戰(zhàn)略、技術(shù)、規(guī)模、經(jīng)營環(huán)境是影響MCS的權(quán)變變量[3]。但是,這些框架強調(diào)企業(yè)外部環(huán)境變量對MCS設(shè)計的影響,卻忽視了組織結(jié)構(gòu)、員工行為與能力、企業(yè)文化等內(nèi)部環(huán)境因素對MCS設(shè)計的作用,不利于企業(yè)正確制定和實現(xiàn)其戰(zhàn)略。

20世紀(jì)90年代以來,經(jīng)濟全球化進程加快,顧客需求呈現(xiàn)個性化特征,知識資本和組織創(chuàng)新的重要性日趨增強,很多學(xué)者開始探討MCS與組織創(chuàng)新的關(guān)系。RobertSimons(1995)認為企業(yè)面臨的環(huán)境是動態(tài)的,管理者須依據(jù)環(huán)境和企業(yè)戰(zhàn)略不斷調(diào)整MCS,開展組織對話、鼓勵創(chuàng)新,提出交互式MCS的應(yīng)用有助于創(chuàng)新理念的產(chǎn)生和創(chuàng)新戰(zhàn)略的實施[4];LouiseKloot(1997)認為MCS通過在組織中交流與傳遞信息,推動組織創(chuàng)新與組織學(xué)習(xí),但是,MCS需要拓寬范圍,不能受制于傳統(tǒng)的預(yù)算與會計系統(tǒng)[5];Otley(2003)認為MCS的適當(dāng)使用有助于推動強調(diào)創(chuàng)新的組織戰(zhàn)略的執(zhí)行[6];陳國輝,崔剛(2004)認為管理控制有利于開展創(chuàng)新活動,保證創(chuàng)新活動的有效性,創(chuàng)新水平的提高有助于增強企業(yè)管理控制能力[7]。綜上所述,MCS框架是隨著時代環(huán)境變化不斷發(fā)展完善的,管理控制對企業(yè)創(chuàng)新具有重要的促進作用。但是,如何使MCS更好地發(fā)揮這一作用,以往的研究側(cè)重于強調(diào)財務(wù)業(yè)績的評價體系的改進,而沒有結(jié)合企業(yè)的具體創(chuàng)新戰(zhàn)略和創(chuàng)新特征設(shè)計MCS,不利于發(fā)揮MCS對企業(yè)創(chuàng)新績效的促進作用。至于如何構(gòu)建支持企業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略的MCS框架,如何對現(xiàn)有MCS各環(huán)節(jié)的運作方法進行創(chuàng)新與整合等問題有待于進一步探討。

創(chuàng)新導(dǎo)向的管理控制系統(tǒng)框架的構(gòu)建

管理控制系統(tǒng)本質(zhì)上是以內(nèi)外部環(huán)境及信息系統(tǒng)為基礎(chǔ),上接企業(yè)戰(zhàn)略、下連流程與活動的計量與監(jiān)控、伴隨戰(zhàn)略管理全過程的體系,其一般框架包括戰(zhàn)略規(guī)劃、預(yù)算控制、偏差分析、業(yè)績評價與激勵4部分[8-11],比較有代表性的是Anthony構(gòu)建的MCS框架[1,8]。Anthony以系統(tǒng)論、控制論為基礎(chǔ),提出MCS的4個要素:計量、評估、執(zhí)行、溝通,就像自動調(diào)溫裝置中的探測器、評定器、受動器與傳輸網(wǎng)絡(luò)。探測器(計量)的作用是向管理層報告組織中正在發(fā)生的事情;評定器(評估)是用來比較任務(wù)實際完成結(jié)果與預(yù)算標(biāo)準(zhǔn);受動器(執(zhí)行)用來糾正實際結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)之間的偏差;傳輸網(wǎng)絡(luò)(溝通)向管理層報告出現(xiàn)偏差的具體位置。但是,該模型存在一系列先驗性假設(shè),要求決策信息的確定性、控制主體與受控對象的確定性、控制目標(biāo)與標(biāo)準(zhǔn)的確定性,也沒有提供一種有效的戰(zhàn)略目標(biāo)分解機制,過分強調(diào)財務(wù)指標(biāo)的作用,忽略組織管理機制、人力資源素質(zhì)等影響戰(zhàn)略實施的重要因素,這使得他的MCS模型在指導(dǎo)當(dāng)時企業(yè)管理控制實踐方面遇到了一定障礙。創(chuàng)新導(dǎo)向的MCS的主要目標(biāo)是促進創(chuàng)新理念的產(chǎn)生、實施企業(yè)創(chuàng)新管理戰(zhàn)略、提升創(chuàng)新能力。因而,需要從一般MCS的控制理念、過程與方法方面著手,在一般框架的各環(huán)節(jié)突出創(chuàng)新導(dǎo)向,以將管理者與員工的行為和注意力轉(zhuǎn)移到產(chǎn)生創(chuàng)新理念、實施創(chuàng)新戰(zhàn)略、提高創(chuàng)新能力方面。基于此思路,建立如圖2所示的創(chuàng)新導(dǎo)向的MCS框架。

1創(chuàng)新導(dǎo)向的戰(zhàn)略規(guī)劃

在創(chuàng)新導(dǎo)向的戰(zhàn)略規(guī)劃環(huán)節(jié)中,關(guān)鍵問題是確定創(chuàng)新戰(zhàn)略總目標(biāo)的分解方法。從Anthony開始,以往的MCS總是過分強調(diào)財務(wù)指標(biāo)的作用,而忽視其他因素。我們在進行創(chuàng)新導(dǎo)向的戰(zhàn)略規(guī)劃時,將創(chuàng)新戰(zhàn)略總目標(biāo)分解為財務(wù)目標(biāo)與非財務(wù)目標(biāo)兩方面,并針對這兩大方面分別制定具體戰(zhàn)略目標(biāo)及相應(yīng)的績效指標(biāo)。這也是對Anthony的MCS框架沒有提供有效戰(zhàn)略目標(biāo)分解機制的一種完善。財務(wù)具體戰(zhàn)略目標(biāo)及相應(yīng)績效指標(biāo)借鑒一般MCS的控制標(biāo)準(zhǔn)從以下方面確定:增加利潤———利潤總額;擴大銷售規(guī)模———銷售增長率;提高資產(chǎn)利用效率———應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率;提高投資報酬率———經(jīng)濟增加值[12]。非財務(wù)方面的目標(biāo)內(nèi)容廣泛,我們首先將非財務(wù)目標(biāo)分解為人力資源素質(zhì)、組織管理能力、市場開拓能力3項[13]子目標(biāo),然后再分別確定各子目標(biāo)的具體戰(zhàn)略目標(biāo)及相應(yīng)的績效指標(biāo),以保證目標(biāo)及績效指標(biāo)的針對性。各子目標(biāo)的具體戰(zhàn)略目標(biāo)及其績效指標(biāo)的確立,借鑒MichaelH•Zack(1999)提出的戰(zhàn)略缺口與知識缺口分析框架[14]。他認為企業(yè)競爭能力與競爭目的之間的缺口稱為戰(zhàn)略缺口,體現(xiàn)為企業(yè)已具備知識與實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)所須具備的知識之間的缺口。依此原理可以找到人力資源素質(zhì)、組織管理能力、市場開拓能力各自不同的戰(zhàn)略缺口,確立非財務(wù)目標(biāo)的各項具體戰(zhàn)略目標(biāo)及績效指標(biāo)。以某高新技術(shù)企業(yè)為例,其主營業(yè)務(wù)是個人電腦和軟件開發(fā)、軟件外包、系統(tǒng)集成等,企業(yè)通過分析人力資源現(xiàn)狀及實現(xiàn)其戰(zhàn)略所須具備的人力資源素質(zhì),發(fā)現(xiàn)人力資源素質(zhì)方面的戰(zhàn)略缺口體現(xiàn)在經(jīng)驗豐富的高素質(zhì)員工缺乏、自有工程技術(shù)人員比例較低、員工工作效率有待提高。因此,人力資源素質(zhì)方面的具體戰(zhàn)略目標(biāo)確立為:提高員工素質(zhì)、提高專業(yè)人員比例、提高員工效率;相應(yīng)績效指標(biāo)分別為:員工培訓(xùn)時間、自有工程技術(shù)人員比例、每位員工增加值[15]。組織管理、市場開拓能力方面具體戰(zhàn)略目標(biāo)及績效指標(biāo)的確立與上述過程類似。組織管理能力方面的具體戰(zhàn)略目標(biāo)及相應(yīng)績效指標(biāo):提高技術(shù)開發(fā)能力———科技經(jīng)費投入率;提高產(chǎn)品開發(fā)能力———產(chǎn)品開發(fā)投入率;提高自主研發(fā)能力———自主知識產(chǎn)權(quán)比重;提高知識共享程度———內(nèi)部知識庫點擊率。市場開拓能力方面:提高開拓新市場能力———自有產(chǎn)品市場占有率;提高顧客滿意度———顧客品牌忠誠度;獲取新客戶———新客戶增加數(shù);增強合作能力———戰(zhàn)略聯(lián)盟數(shù)[16]。當(dāng)然,不同企業(yè)應(yīng)根據(jù)其行業(yè)特征、業(yè)務(wù)特征和不同戰(zhàn)略缺口,選取不同的戰(zhàn)略目標(biāo)及績效指標(biāo)。具體戰(zhàn)略目標(biāo)和相應(yīng)績效指標(biāo)確立后,必須將這些目標(biāo)分解至企業(yè)各部門,向各層管理人員和全體員工傳遞各自的目標(biāo)與責(zé)任,確保創(chuàng)新戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。

2創(chuàng)新導(dǎo)向的預(yù)算控制

創(chuàng)新戰(zhàn)略總目標(biāo)制定及具體戰(zhàn)略目標(biāo)分解后,企業(yè)要在預(yù)算控制環(huán)節(jié)為具體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)提供資源支持和保證,把企業(yè)財務(wù)與非財務(wù)兩方面戰(zhàn)略目標(biāo)結(jié)合起來編制戰(zhàn)略預(yù)算,進行創(chuàng)新導(dǎo)向的資源配置以執(zhí)行預(yù)算。企業(yè)創(chuàng)新導(dǎo)向的預(yù)算控制包括非財務(wù)預(yù)算與傳統(tǒng)財務(wù)預(yù)算兩部分,并應(yīng)努力實現(xiàn)二者的整合。其中非財務(wù)預(yù)算的編制遵從“目標(biāo)———行動———資源”的思路,根據(jù)非財務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)制定預(yù)算目標(biāo),規(guī)劃企業(yè)在目前情況下實現(xiàn)這些目標(biāo)需要的創(chuàng)新管理活動和努力,估算這些活動和努力所需要的資源支持及投入數(shù)量。另外,非財務(wù)預(yù)算與傳統(tǒng)財務(wù)預(yù)算要從形式和內(nèi)容方面進行整合:形式上可將兩類預(yù)算呈現(xiàn)于一張表格中;內(nèi)容上,將實現(xiàn)非財務(wù)目標(biāo)擬耗費的資源作為現(xiàn)金流出的一個方面,與其他現(xiàn)金流出一并構(gòu)成該作業(yè)環(huán)節(jié)的現(xiàn)金流出總額。最后,根據(jù)各作業(yè)環(huán)節(jié)的整合預(yù)算編制企業(yè)的總體財務(wù)預(yù)算,如現(xiàn)金預(yù)算、預(yù)計資產(chǎn)負債表、預(yù)計損益表等,以形成包括企業(yè)財務(wù)預(yù)算與非財務(wù)預(yù)算的全面預(yù)算體系。全面預(yù)算體系的重點在于執(zhí)行預(yù)算,基于已編制預(yù)算所要求的行動和資源基礎(chǔ)采取措施,把戰(zhàn)略目標(biāo)轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實。

3創(chuàng)新導(dǎo)向的偏差分析

偏差分析環(huán)節(jié),管理者需對創(chuàng)新戰(zhàn)略具體目標(biāo)完成情況及預(yù)算執(zhí)行情況進行適時監(jiān)控,依據(jù)創(chuàng)新戰(zhàn)略執(zhí)行與預(yù)算控制結(jié)果進行偏差分析。通過戰(zhàn)略執(zhí)行過程中產(chǎn)生的定期或不定期報告和數(shù)據(jù)資料,分析戰(zhàn)略實際完成情況與預(yù)期標(biāo)準(zhǔn)之間的偏差,調(diào)整管理行為或預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)以糾正偏差,保證完成目標(biāo)任務(wù),并將這些信息作為業(yè)績評價與激勵的依據(jù)。戰(zhàn)略及預(yù)算執(zhí)行過程中產(chǎn)生的各項數(shù)據(jù)和資料來源于基礎(chǔ)工作,主要包括書面報告和各項考核指標(biāo)。書面報告包括月度/季度/年度收入、成本、費用等預(yù)算執(zhí)行情況表;考核指標(biāo)主要包括財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)2個方面,財務(wù)考核指標(biāo)主要有利潤總額、銷售增長率、凈資產(chǎn)、現(xiàn)金流量、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)負債率等與企業(yè)經(jīng)營密切相關(guān)的指標(biāo),非財務(wù)考核指標(biāo)主要是依據(jù)戰(zhàn)略缺口原理制定的人力資源素質(zhì)、組織管理能力、市場開拓能力3項子目標(biāo)對應(yīng)的具體戰(zhàn)略目標(biāo)。

4創(chuàng)新導(dǎo)向的業(yè)績評價與激勵

在此階段,企業(yè)要依據(jù)財務(wù)與非財務(wù)具體戰(zhàn)略目標(biāo)的完成情況、預(yù)算執(zhí)行結(jié)果和偏差分析結(jié)果進行創(chuàng)新導(dǎo)向的業(yè)績評價和報酬激勵,把企業(yè)推進創(chuàng)新的業(yè)績表現(xiàn)納入管理者與員工行為的業(yè)績評價與激勵系統(tǒng)中。同時,將業(yè)績評價和偏差分析結(jié)果逆向反饋,管理者根據(jù)反饋信息調(diào)整戰(zhàn)略目標(biāo)和預(yù)算編制,而戰(zhàn)略目標(biāo)的調(diào)整又會引發(fā)MCS其他各環(huán)節(jié)的動態(tài)調(diào)整。企業(yè)創(chuàng)新導(dǎo)向的業(yè)績考核與評分的關(guān)鍵是確定財務(wù)與非財務(wù)各項績效指標(biāo)的權(quán)數(shù)。各項評價指標(biāo)權(quán)數(shù)的確定通常采用專家意見法和層次分析法。運用專家意見法時,應(yīng)根據(jù)企業(yè)創(chuàng)新戰(zhàn)略類型、自身業(yè)務(wù)特征及其所處環(huán)境特點確定財務(wù)與非財務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)的權(quán)數(shù)及各具體指標(biāo)的權(quán)數(shù)。利用層次分析法確定各指標(biāo)權(quán)數(shù)時,(1)建立包括業(yè)績評價總體目標(biāo)、財務(wù)與非財務(wù)具體指標(biāo)在內(nèi)的階梯層次結(jié)構(gòu);(2)向管理人員和部分員工發(fā)放問卷,根據(jù)被調(diào)查者對各層次指標(biāo)重要程度的判斷結(jié)果構(gòu)造判斷矩陣,計算出財務(wù)與非財務(wù)各自權(quán)重以及各具體指標(biāo)的權(quán)數(shù);(3)結(jié)合評分標(biāo)準(zhǔn)計算實際得分[17-18]。在完成業(yè)績評價之后,還需對管理者及員工進行與業(yè)績評價結(jié)果協(xié)調(diào)的報酬激勵,制定合理的激勵方案。傳統(tǒng)的責(zé)任會計系統(tǒng)按管理人員的職責(zé)分為成本中心、收入中心、利潤中心、投資中心4個主要類型,重在考核與激勵各責(zé)任部門的管理者[19],這種做法不利于各部門之間信息的共享及交流。創(chuàng)新導(dǎo)向的MCS,需要培育創(chuàng)新理念與創(chuàng)新知識生成與共享所依賴的參與、合作、創(chuàng)新型文化。所以,企業(yè)應(yīng)以部門整體、價值鏈各環(huán)節(jié)的綜合為對象進行業(yè)績評價與激勵,鼓勵企業(yè)部門內(nèi)部和部門之間的合作創(chuàng)新。

結(jié)論

除財務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)外,本文將企業(yè)非財務(wù)戰(zhàn)略目標(biāo)納入一般MCS框架,構(gòu)建了創(chuàng)新戰(zhàn)略導(dǎo)向的MCS框架,并具體分析了每一環(huán)節(jié)的運作方法,既豐富了管理控制的理論研究,也為企業(yè)進行創(chuàng)新管理提供了依據(jù),有助于指導(dǎo)企業(yè)利用管理控制系統(tǒng)有效進行創(chuàng)新管理活動,提升企業(yè)競爭優(yōu)勢。需要注意的是,由于各企業(yè)所處的內(nèi)外部環(huán)境及自身特征不同,企業(yè)在具體運用該框架時,應(yīng)在一般框架的指導(dǎo)下,依據(jù)自身特征確立財務(wù)與非財務(wù)具體績效目標(biāo)。