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編者按：本論文主要從股票期權及股票期權所得；股票期權授予時的涉稅情況；認購股票所得（行權所得）的涉稅情況；轉讓股票（銷售）所得的涉稅情況；認購股票所得（行權所得）的境內外來源劃分及應納稅款的計繳；股票期權所得稅收的征收管理等進行講述，包括了員工將行權后的境內上市公司股票再行轉讓而獲得的所得，根據現行稅法規定暫不征收個人所得稅等，具體資料請見：

財政部、國家稅務總局此次下發的《關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅[2005]35號），從企業員工股票期權（以下簡稱股票期權）所得性質的確定、應納稅款的計算、征收管理等方面對股票期權所得適用的個人所得稅政策進行了明確。從2005年7月1日起，實施股票期權計劃企業授予企業員工的股票期權所得，應按該文件和《個人所得稅法》的有關規定征收個人所得稅。

一直以來，對于企業員工參與企業股票期權計劃取得的所得應在哪個環節以及如何繳納個人所得稅的問題，我國稅法并未明確作出規定。近年來，國內多家國有控股公司、高科技公司等上市企業進行了企業員工股票期權的試點，財稅與證券領域要求有關部門盡快明確針對個人股票期權所得的個人所得稅政策的呼聲日高。

該項政策出臺，體現兩方面的意圖，其一，政策針對的是“企業內部職工股”，而非股民在流通市場上買賣股票的所得。對于普通股民在流通市場的所得，基于保護資本市場及其投資者利益的考慮，目前并不征收個人所得稅。其二，企業員工由股票期權獲得收益，與流通市場獲利不同，基本沒有風險可言，對這一部分所得征稅，也體現稅務總局在進一步加大稅收征管力度，逐步加強個稅征管。

一、股票期權及股票期權所得

1、股票期權，是指上市公司按照規定的程序授予本公司及其控股企業員工的一項權利，該權利允許被授權員工在未來時間內以某一特定價格購買本公司一定數量的股票。“某一特定價格”被稱為“授予價”或“施權價”，即根據股票期權計劃可以購買股票的價格，一般為股票期權授予日的市場價格或該價格的折扣價格，也可以是按照事先設定的計算方法約定的價格；“授予日”，也稱“授權日”，是指公司授予員工上述權利的日期：“行權”，也稱“執行”，是指員工根據股票期權計劃選擇購買股票的過程；員工行使上述權利的當日為“行權日”，也稱“購買日”。股票期權所規定的特定價格一般為遠低于市場價格的折扣價或約定價。

“股票期權”具有特殊內涵，不能視同“認購股票等有價證券”。因為股票期權是一種權利而非義務，被授予人有選擇放棄或實施在未來獲得股票的權利，所以其收益較認購股票等有價證券更具有不確定性。

2、股票期權所得，根據財稅[2005]35號文件規定，員工接受實施股票期權計劃企業授予的股票期權時，除另有規定外，一般不作為應稅所得；員工根據股票期權計劃選擇購買股票時，其從企業取得股票的實際購買價（授予價）低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價）的差額對因特殊情況，員工在行權日之前將股票期權轉讓的，以股票期權的轉讓凈收入，作為因員工在企業的表現和業績情況而取得的與任職、受雇有關的工資、薪金所得，這部分所得一般稱為認購股票所得（行權所得）；員工將行權后的股票再轉讓時獲得的高于購買日公平市場價的差額，作為個人在證券二級市場上轉讓股票等有價證券而獲得的資本利得，這部分所得一般稱為轉讓股票（銷售）所得。

二、股票期權授予時的涉稅情況

員工接受實施股票期權計劃企業授予的股票期權時，除另有規定外，一般不作為應稅所得征稅。

股票期權在授予時，被授予人有選擇放棄或實施在未來獲得股票的權利，所以其收益具有不確定性。

例如：某境內上市公司于2002年1月1日授予某高管人員20萬股股票期權，行使期限為3年，約定價格為當年1元／股。到了2004年12月31日，公司上市股票價格為10元／股，該高管人員可以按1元／股購進，再按10元／股賣出，從而該高管人員可獲利190萬元。如果該高管人員對該股票期權一直未行權，到了2004年12月31日，公司上市股票價格為1元／股，該經理人放棄了行使該股票期權的權利，沒有獲得利益。

三、認購股票所得（行權所得）的涉稅情況

員工對股票期權行權時，其從實施股票期權計劃企業取得股票的實際購買價（施權價）低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價）的差額，是因員工在企業的表現和業績情況而取得的與任職、受雇有關的所得，應按“工資、薪金所得”適用的規定計算繳納個人所得稅；對因特殊情況，員工在行權日之前將股票期權轉讓的，以股票期權的轉讓凈收入，作為工資、薪金所得征收個人所得稅。

實施股票期權計劃的境內企業為股票期權所得（行權所得）個人所得稅的扣繳義務人。

股票期權所得（行權所得）個稅計算方法和計算公式：股票期權形式的工資薪金應納稅所得額＝（行權股票的每股市場價－員工取得該股票期權支付的每股施權價）×股票數量股票期權形式的工資薪金應納個人所得稅＝應納稅所得額×稅率－速算扣除數舉例：某境內上市公司于2003年1月1日授予某高管人員10萬股股票期權，行使期限為5年，約定價格為當年1元／股。如果到了2006年12月31日，公司上市或股票價格上漲到5.5元／股，該高管人員按1元／股購進，再按5.5元／股賣出，獲利45萬元。根據財稅[2005]35號文件規定，股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為100，000×（5.5－1）＝450，000元。按照個人所得稅稅率表，適用45％稅率，速算扣除數為15，375，股票期權形式的工資薪金應納個人所得稅為450，000×45％－15，375＝187，125元。

四、轉讓股票（銷售）所得的涉稅情況

員工將行權后的股票再轉讓時獲得的高于購買日公平市場價的差額，是因個人在證券二級市場上轉讓股票等有價證券而獲得的所得，應按照“財產轉讓所得”適用的征免規定計算繳納個人所得稅。

員工將行權后的境內上市公司股票再行轉讓而獲得的所得，根據現行稅法規定暫不征收個人所得稅。員工將行權后的境外上市公司的股票再行轉讓而取得的所得，應按稅法的規定計算應納稅所得額和應納稅額，依法繳納稅款，并由直接向個人支付轉讓收入的單位（不包括境外企業）負責代扣代繳個人所得稅；直接向個人支付轉讓收入的單位為境外企業的，取得收入的個人應按稅法規定，在規定的期限內向主管稅務機關自行申報納稅。

舉例：某境內上市公司于2003年1月1日授予某高管10萬股股票期權，行使期限為5年，約定價格為當年1元／股。如果到了2005年7月31日，公司股票價格上漲到3元／股，該高管人員按1元／股購進，2006年12月31日，公司股票價格上漲到5.5元／股，該高管人員將上述股票賣出，獲利45萬元。根據財稅[2005]35號文件規定，股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為100，000×（3－1）=200，000元；轉讓股票應納稅所得額為100，000×（5.5－3）=250，000元。按照個人所得稅稅率表，股票期權所得適用45％稅率，速算扣除數為15，375，股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為200，000×45％－15，375＝74，625元；而根據現行稅法規定，對境內上市公司股票轉讓所得暫不征收個人所得稅，因此對于該高管人員獲得的250，000元股票轉讓所得暫不征收個人所得稅。

員工因擁有股權參與稅后利潤分配而取得的股息、紅利所得，除依照有關規定可以免稅或減稅的外，應全額按規定稅率計算納稅，并由直接向個人支付股息、紅利所得的單位（不包括境外企業）負責代扣代繳個人所得稅。

五、認購股票所得（行權所得）的境內外來源劃分及應納稅款的計繳

按照國家稅務局《關于在中國境內無住所個人以有價證券形式取得工資薪金所得確定納稅義務有關問題的通知》（國稅函[2000]190號）有關規定，需對在中國境內無住所的員工因參加企業股票期權計劃而取得的工資薪金所得確定境內或境外來源的，應按照該員工據以取得上述工資薪金所得的境內、外工作期間月份數比例計算劃分。

根據有關稅收法規，在中國境內無住所的個人在華工作期間或離華后以折扣認購股票等有價證券形式取得工資薪金所得，仍應依照勞務發生地原則判定其來源地及納稅義務。上述個人來華后以折扣認購股票等形式收到的工資薪金性質所得，凡能夠提供雇傭單位有關工資制度及折扣認購有價證券辦法，證明上述所得含有屬于該個人來華之前工作所得的，可僅就其中屬于在華工作期間的所得征收個人所得稅。與此相應，上述個人停止在華履約或執行職務離境后收到的屬于在華工作期間的所得，也應確定為來源于我國的所得，但該項工資薪金性質所得未在中國境內的企業或機構、場所負擔的，可免予扣繳個人所得稅。

股票期權所得（行權所得）由境內受雇企業或機構支付的，或者屬于《國家稅務總局關于外商投資企業和外國企業對境外企業支付其雇員的工資薪金代扣代繳個人所得稅問題的通知》（國稅發[1999]241號）規定的本應由境內受雇企業或機構支付但實際由其境外母公司（總機構）或境外關聯企業支付情形的，相應所得的應納稅款由境內受雇企業或機構負責代扣代繳；上述應納稅款在境內沒有扣繳義務人的，取得所得的個人應按稅法規定，在規定的期限內向主管稅務機關自行申報納稅。

在中國境內無住所的員工因參加股票期權計劃而從中國境內取得的所得，按規定應按工資薪金所得計算納稅的，對該股票期權形式的工資薪金所得可區別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨按下列公式計算當月應納稅款：應納稅額=（股票期權形式的工資薪金應納稅所得額／規定月份數×適用稅率-速算扣除數）×規定月份數上款公式中的規定月份數，是指員工取得來源于中國境內的股票期權形式工資薪金所得的境內工作期間月份數，長于12個月的，按12個月計算；上款公式中的適用稅率和速算扣除數，以股票期權形式的工資薪金應納稅所得額除以規定月份數后的商數，對照個人所得稅中工資、薪金所得適用稅率確定。

舉例：在中國境內無住所的某高管于2005年3月1日來境內某上市公司工作，2005年月10月1日境內某上市公司授予某高管10萬股股票期權，行使期限為5年，約定價格為當年1元／股。如果到了2005年12月31日，公司股票價格上漲到4元／股，該高管人員按1元／股購進，該高管人員按1元／股購進，再按4元／股賣出，獲利30萬元。根據財稅[2005]35號文件規定，股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為100，000×（4-1）=300，000元。按照個人所得稅稅率表，股票期權所得適用25％稅率，速算扣除數為1，375，股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為（300，000/10×25％－1，375）×10＝61，250元；如該高管是2004年7月1日來華工作，則股票期權形式的工資薪金應納稅所得額為（300，000/12×25％－1，375）×12＝58，500元。

六、股票期權所得稅收的征收管理

為加強對股票期權所得的稅收征管，對股票期權相關的企業和個人提供的資料進行了明確規定：實施股票期權計劃的境內企業，應在股票期權計劃實施之前，將企業的股票期權計劃或實施方案、股票期權協議書、授權通知書等資料報送主管稅務機關；應在員工行權之前，將股票期權行權通知書和行權調整通知書等資料報送主管稅務機關。

扣繳義務人和自行申報納稅的個人在申報納稅或代扣代繳稅款時，應在稅法規定的納稅申報期限內，將個人接受或轉讓的股票期權以及認購的股票情況（包括種類、數量、施權價格、行權價格、市場價格、轉讓價格等）報送主管稅務機關。

同時，根據國家稅務總局《關于個人認購股票等有價證券而從雇主取得折扣或補貼收入有關征收個人所得稅問題》（國稅發[1998]9號）文件規定：在中國負有納稅義務的個人（包括在中國境內有住所和無住所個人）認購股票等有價證券而從雇主取得的折扣或補貼，在計算繳納個人所得稅時，因一次收入較多，全部計入當月工資、薪金所得計算繳納個人所得稅有困難的，可在報經當地主管稅務機關批準后，自其實際認購股票等有價證券的當月起，在不超過6個月的期限內平均分月計入工資、薪金所得計算繳納個人所得稅。