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摘要：本篇文章針對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)變化這一問(wèn)題展開(kāi)了較為深入的研究，結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表主體理論的變化與筆者的自身經(jīng)驗(yàn)總結(jié)出了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)對(duì)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作所帶來(lái)的影響，其中包括合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍變化的影響、對(duì)合并利潤(rùn)表的影響、合并方法對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表影響以及新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的影響等等，以期能夠?yàn)槲覈?guó)會(huì)計(jì)行業(yè)的未來(lái)發(fā)展帶來(lái)一些具有參考性的意見(jiàn)。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則　合并財(cái)務(wù)報(bào)表　會(huì)計(jì)處理

近年來(lái)，伴隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷發(fā)展與進(jìn)步，會(huì)計(jì)行業(yè)也開(kāi)始受到了前所未有的沖擊和壓力，因此也就促使了越來(lái)越多的企業(yè)開(kāi)始選擇采用合并經(jīng)營(yíng)的方式來(lái)提高自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力。在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)是公司績(jī)效的一種數(shù)字化展現(xiàn)，因此在合并的過(guò)程中就要著重注意對(duì)公司的各項(xiàng)指標(biāo)展開(kāi)慎重且全面的考量。由此可見(jiàn)，針對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理工作展開(kāi)深入的研究與分析，是快速提升企業(yè)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的實(shí)踐與經(jīng)營(yíng)能力的一項(xiàng)最好舉措。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表主體理論的變化

1.母公司同實(shí)體理論之間存在的概念差異可以更好的體現(xiàn)出少數(shù)股東的利益。

簡(jiǎn)單解釋?zhuān)腹纠碚撍鶑?qiáng)調(diào)和看重的是其本身乃至所有控股公司股東的利益所得，母公司或其他控股公司對(duì)于旗下所有子公司的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)決策具有著絕對(duì)性的掌控權(quán)利，因此會(huì)難以避免的將少數(shù)股東的利益所得忽略掉，進(jìn)而去更好地滿足母公司以及債權(quán)人對(duì)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表所提出的信息需求。如果從集團(tuán)的整體角度來(lái)看，母公司理論由于只看重自身的利益而存在著較大的弊端，這對(duì)于合并財(cái)務(wù)報(bào)表的信息使用者來(lái)說(shuō)是極為不利的。近年來(lái)，伴隨著我國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境開(kāi)始逐步朝向世界經(jīng)濟(jì)所靠攏，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也隨之發(fā)展了較為明顯的改變。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常都會(huì)應(yīng)用實(shí)體理論，即為將集團(tuán)內(nèi)的所有股東都處于同等的水平中，不會(huì)對(duì)母公司以及控股股東給予更多的關(guān)注和利益。在此種條件下，合并財(cái)務(wù)報(bào)表可以更加全面且真實(shí)的反映出企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況與盈利能力，不僅從根本上維護(hù)了少數(shù)股東的利益所得，同時(shí)還更加有利于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與進(jìn)步。

2.母公司與實(shí)體理論之間的信息質(zhì)量差異可以有效提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中針對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量做出了詳細(xì)且具體的要求，其中比較重要的三點(diǎn)即為會(huì)計(jì)信息要真實(shí)完整、會(huì)計(jì)信息要具有可比性、會(huì)計(jì)信息要簡(jiǎn)單易懂。母公司理論與實(shí)體理論相對(duì)比后可知，后者具備了更高的信息質(zhì)量水準(zhǔn)。首先，實(shí)體理論不僅僅從保證母公司利益的角度出發(fā)，它同時(shí)還兼顧到了少數(shù)股東的利益所得，如果從集團(tuán)公司的未實(shí)現(xiàn)損益角度來(lái)看，實(shí)體理論更多偏向的是全部抵消，從根本上杜絕關(guān)聯(lián)交易操縱的現(xiàn)象發(fā)生，更加有利于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平的提升；其次，實(shí)體理論會(huì)對(duì)集團(tuán)內(nèi)部的母公司、子公司以及少數(shù)股東的合法權(quán)益統(tǒng)統(tǒng)按照公允價(jià)值來(lái)完成計(jì)價(jià)，這樣就會(huì)讓最后得出的會(huì)計(jì)信息變得更具可比性；再次，實(shí)體理論會(huì)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將少數(shù)股東的權(quán)益詳細(xì)地展示出來(lái)，更為全面且客觀的反映出了集團(tuán)當(dāng)前真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，從而讓信息使用者可以一目了然地了解和解讀報(bào)表信息的內(nèi)涵與價(jià)值。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作的影響

1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍變化的影響。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以控制為主要目的來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍來(lái)進(jìn)行確定。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，應(yīng)該在明確合并范圍時(shí)不再去反復(fù)強(qiáng)調(diào)重要性原則，而是將重點(diǎn)鎖定在以控制為基礎(chǔ)的理念當(dāng)中。更加直白一些解釋?zhuān)喜?bào)表的范圍應(yīng)當(dāng)更加側(cè)重于實(shí)質(zhì)性的控制，應(yīng)當(dāng)在原有的基礎(chǔ)之上將所有子公司都納入到合并的范圍之中，這其中還包括規(guī)模較小或是經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)較為冷門(mén)的子公司。此項(xiàng)規(guī)定一方面讓變更后的財(cái)務(wù)報(bào)表信息可以更為真實(shí)且全面的將集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)能力與盈利水平表現(xiàn)出來(lái)，另一方面則可以從根本上阻止了“通過(guò)關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)集團(tuán)企業(yè)利潤(rùn)”的錯(cuò)誤做法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推行在全面擴(kuò)大合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的同時(shí)還為子公司帶來(lái)了更大的發(fā)展舞臺(tái)和更多的發(fā)展機(jī)遇，那些規(guī)模較小的子公司、從屬于特殊行業(yè)中的子公司以及所有權(quán)益為負(fù)數(shù)值的子公司統(tǒng)統(tǒng)都被劃分到了合并范圍之中。長(zhǎng)此以往，母公司在全面承擔(dān)集團(tuán)子公司債務(wù)的前提下，會(huì)將一些原本隱藏較深的債務(wù)曝露出來(lái)，進(jìn)而更加真實(shí)的反映出集團(tuán)當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

2.對(duì)合并利潤(rùn)表的影響分析。

從合并利潤(rùn)表的角度來(lái)分析，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的母公司與子公司在經(jīng)營(yíng)和銷(xiāo)售產(chǎn)品的過(guò)程中所產(chǎn)生的一切營(yíng)業(yè)收入都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行抵消處理。然而，由于母公司與子公司之間仍然存在著前者控制后者的狀態(tài)，所以在兩者之間方發(fā)生的所有交易都應(yīng)當(dāng)屬于是內(nèi)部交易的范疇，因而也就不會(huì)產(chǎn)生是指收入以及收入成本的確認(rèn)。除此之外，母公司與子公司之間還存在著長(zhǎng)時(shí)間的股權(quán)投資收益，因此由債權(quán)所產(chǎn)生的投資收益應(yīng)當(dāng)同利息費(fèi)用相互抵銷(xiāo)，但新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn)便完全打破了這一關(guān)系規(guī)則，母公司必須要全權(quán)承擔(dān)權(quán)益為負(fù)狀態(tài)的自公司債務(wù)，并且也可以利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)的方法來(lái)讓雙方之間的利益關(guān)系變得更加公平。

3.合并方法對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表影響分析。

在通常情況下，購(gòu)買(mǎi)法合并后的資產(chǎn)總額應(yīng)當(dāng)大于權(quán)益結(jié)合法的合并資產(chǎn)總和，而最終的收益所得則應(yīng)當(dāng)保證留存收益金額少于權(quán)益結(jié)合法下的收益金額。由此可見(jiàn)，處于權(quán)益結(jié)合法狀態(tài)中的凈資產(chǎn)收益要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于購(gòu)買(mǎi)法狀態(tài)中的凈資產(chǎn)收益。在以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，企業(yè)可以在完成合并后同時(shí)享有予以轉(zhuǎn)回的權(quán)利，進(jìn)而以此達(dá)到操縱利潤(rùn)的最終目的。然而在權(quán)益結(jié)合法的指導(dǎo)下，如果企業(yè)的合并行為未發(fā)生在年初，那么自然會(huì)讓本年度的合并利潤(rùn)進(jìn)行增加，從而也就會(huì)導(dǎo)致合并企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀態(tài)與盈利所得真實(shí)且全面的展示出來(lái)，為合并企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)帶來(lái)了較好的粉飾效果。

4.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并所有者權(quán)益變動(dòng)表的影響分析。

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，合并利潤(rùn)表中包括了合并企業(yè)在完成合并之前與合并之后的利潤(rùn)所得，并且在此基礎(chǔ)之上將合并企業(yè)在合并之前所完成的各項(xiàng)利潤(rùn)也全面的表現(xiàn)了出來(lái)。在企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)所有者權(quán)益變動(dòng)情況的財(cái)務(wù)報(bào)表主要針對(duì)的是本期內(nèi)所出現(xiàn)的所有變動(dòng)信息。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容要求，子公司應(yīng)當(dāng)全面按照成本法中的具體規(guī)定來(lái)完成自己的核算任務(wù)，同時(shí)針對(duì)以權(quán)益法作為核算標(biāo)準(zhǔn)的子公司進(jìn)行合理化的紅利分配。由此可見(jiàn)，子公司的最終現(xiàn)金收益金額同投資收益之間會(huì)出現(xiàn)時(shí)間上的差異，從而也就間接性的導(dǎo)致集團(tuán)母公司無(wú)法按照賬面中的實(shí)際金額來(lái)對(duì)利潤(rùn)所得展開(kāi)合理化且公平化的分配，進(jìn)而對(duì)母公司股東的有效資金收益帶來(lái)一定的負(fù)面影響。

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作者：楊若曦 單位：河南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)