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所得稅法實施細則范文第1篇

Yan Mingxing

（Guizhou Provincial Qiannan Vocational and Technical College of Nationalities，Duyun 558022，China）

摘要：增值稅法、所得稅法、營業稅法、消費稅法、企業會計準則第14號－收入、企業會計制度等法規，對視同銷售行為的有關規定相矛盾。財稅人員在實際工作中，對視同銷售行為的處理很難兼顧財稅法規的規定。本文就存在的問題及改進作了探討。

Abstract： The law of value-added tax, income tax law, law of business tax, law of consumption tax, and the No. 14 of accounting standards for enterprises-income, enterprise accounting system and so on are contradictory for relevant provisions that are regard as sales behaviors. Tax officers are difficult to take into account the tax regulations when dealing with behaviors that are regard as sales. The existing problems and improvement were discussed in this thesis.

關鍵詞：財稅規定 視同銷售 問題 研究

Key words： tax regulations；be regarded as sales；problem；research

中圖分類號：D92文獻標識碼：A文章編號：1006-4311（2011）19-0283-02

1財稅法規對視同銷售行為有關規定存在的問題

1.1 稅法與企業會計準則對視同銷售行為的規定不統一《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（以下簡稱企業所得稅實施條例）第二十五條規定：企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱增值稅實施細則）第四條規定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物，①將貨物交付其他單位或者個人代銷；②銷售代銷貨物；③設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；④將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；⑤將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；⑥將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；⑦將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；⑧將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。

《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定：企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。①用于市場推廣或銷售；②用于交際應酬；③用于職工獎勵或福利；④用于股息分配；⑤用于對外捐贈；⑥其他改變資產所有權屬的用途。

《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》（以下簡稱營業稅實施細則）第五條規定：納稅人有下列情形之一的，視同發生應稅行為：①單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；②單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發生的自建行為；③財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

《中華人民共和國消費稅暫行條例》（以下簡稱消費稅暫行條例）第七條規定：納稅人自產自用的應稅消費品，按照納稅人生產的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。

《企業會計準則第14號－收入》（以下簡稱收入準則）第四條規定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認，①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業；⑤相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

上述所得稅實施條例第二十五條規定的“將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助”、增值稅實施細則第四條④、⑤、⑦、⑧款、《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》第二條①－⑤款、營業稅實施細則第五條①款、消費稅暫行條例第七條與收入準則第四條③、④兩款規定相矛盾。使財稅人員對視同銷售行為的賬務處理不能兼顧財稅法規的規定。

1.2 財稅法規對視同銷售行為中捐贈、贊助規定相矛盾

1.2.1 增值稅實施細則、營業稅等稅法與企業所得稅法對捐贈、贊助規定相矛盾增值稅實施細則第四條第八款規定，“單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”視同銷售貨物；所得稅法實施條例第二十五條規定，“企業將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助應當視同銷售貨物”；《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》第二條第五款規定，“企業將資產用于對外捐贈視同銷售貨物”；營業稅實施細則第五條第一款規定，“單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人”視同發生應稅行為?！吨腥A人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱企業所得稅法）第九條規定，“企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”。第十條規定，“在計算應納稅所得額時，本法第九條規定以外的捐贈支出、贊助支出不得扣除”。

所得稅實施條例、增值稅實施細則、營業稅實施細則、《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》對捐贈、贊助均視同銷售行為，而所得稅法規定，除在年度利潤總額12%以內的公益性捐贈支出外，其余的捐贈、贊助支出，在計算應納稅所得額時，不得扣除。

從表面看，捐贈、贊助視同銷售行為和“計算應納稅所得額時不得扣除”沒有聯系，實際上兩者是矛盾的。根據增值稅實施細則第十六條規定，視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：①按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；②按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；③按組成計稅價格確定。屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅額。因此，捐贈、贊助行為視同銷售，就是要將其換算為銷售收入，扣除各項成本、費用等后的余額為應納稅所得額。再根據所換算的銷售收入，計算繳納營業稅、消費稅。“不得扣除”，就是要將捐贈、贊助支出扣除公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內部分后，全部作應納稅所得額。所以，這是相矛盾的規定，或者說是不便理解、不便實際操作的規定。

1.2.2 所得稅法與會計制度規定相矛盾企業所得稅法第九、十條規定，在計算應納稅所得額時，除年度利潤總額12％以內的公益性捐贈外，其余的捐贈、贊助均不得扣除。

企業會計制度規定：“營業外支出”科目核算企業發生的與其經營活動無直接關系的各項凈支出，包括處置非流動資產損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、罰款支出、捐贈支出、非常損失等。在會計處理上，“營業外支出”就是應納稅所得額的扣除項。因此，兩者規定相矛盾。

1.3 根據財稅法規進行視同銷售會計核算存在的問題

1.3.1 進行視同銷售核算形成稅務和會計兩派之爭根據稅法和收入準則規定，在進行視同銷售行為會計核算的實際工作中，形成了稅務和會計派兩派。稅務派認為，凡是稅法規定視同銷售的行為，都應通過銷售收入進行會計核算。即視同銷售行為發生時，借“應收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”、“在建工程”、“固定資產”、“應付職工薪酬”、“應付利潤”、“應付股利”、“營業外支出”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”和有關收入賬戶。這種處理方法，不符合收入準則的要求。

會計派認為，凡是不符合收入準則第四條規定的，就不應該通過收入進行會計核算。進行會計帳務處理時，將增值稅實施細則第四條規定的視同銷售貨物分為兩類，一類是涉及貨幣流量的①、②、③、⑥款，通過銷售收入作賬務處理；另一類是不涉及貨幣流量的④、⑤、⑦、⑧款，不作銷售收入處理，只按售價體現銷項稅即可。對①、②、③、⑥款的賬務處理為：借“應收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”和“主營業務收入”；對④、⑤、⑦、⑧款的賬務處理為：借“在建工程”、“固定資產”、“應付職工薪酬”、“應付利潤”、“應付股利”、“營業外支出”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”、“銀行存款”、“庫存商品”、“低值易耗品”等。這樣處理滿足了增值稅法的要求，也符合收入準則對商品銷售收入確認的條件。但是，與其他稅法對視同銷售的規定、所得稅法第九條和第十條五、六款規定不相符。這種處理，沒有考慮繳納所得稅、營業稅和消費稅。否則，就要視同銷售收入的換算，要進行復雜的納稅調整。

1.3.2 不便實際納稅操作在實際工作中，財稅人員對視同銷售的處理，如果要執行稅法的規定，又要滿足企業收入準則的要求，要兼顧好兩者的關系，就要進行復雜的納稅調整。如會計派對增值稅實施細則第四條規定視同銷售貨物的④、⑤、⑦、⑧款的賬務處理，為了兼顧收入準則的要求，未作收入處理。這種處理，首先，增值稅是按照成本價計算，不符合視同銷售規定，要進行納稅調整；其次，對繳納所得稅、營業稅，消費稅要進行視同銷售收入的換算，并作相關的扣除。如果納稅調整疏漏，就會導致逃稅、漏稅、重稅、偷稅等。

2財稅法規對視同銷售行為規定存在問題改進思考

2.1 財稅法規的制定和修改

2.1.1 稅法的制定應注意法與法之間的銜接、要通俗易懂稅法與稅法之間對同一問題的規定要注意銜接；法規、條例和細則之間，應承上啟下，通俗易懂。對同一問題不能有兩種以上不同的表述，或有讓人誤解的表述。

2.1.2 財稅法規的制定應簡便易行財稅職能部門在制定財稅法規時，要注意跨部門法規之間的銜接，如稅法、財政法規、會計法規之間對同一問題的規定，應口徑一致，簡便易行，注意可操作性，便于財稅人員的實際操作。

2.1.3 財稅法規的制定應集思廣益稅法、財政法規的制定和修改，應交叉吸收有關專家學者參與，并充分、廣泛征求意見或建議，包括縱向和橫向的意見和建議。如財政法規的制定和修改，不但要廣泛征求本系統的意見和建議，還要征求稅務等有關系統的意見和建議。

2.1.4 及時修訂不完善的財稅法規對目前正在實施的，存在著口徑不一、不易理解、不便實際操作、前后矛盾等問題的法規，應及時進行修訂和完善，保證法規的嚴肅性。如稅法對視同銷售行為的規定和收入準則對收入的確認條件的規定，應及時進行修訂和完善。

2.2 會計賬務處理的改進措施

2.2.1 發生視同銷售行為一律作銷售處理財務人員在發生視同銷售行為時，應一律作銷售處理。不必考慮兼顧收入準則，否則，將導致復雜納稅調整，同時增大財稅人員的工作量和增加稅收管理難度。

2.2.2 捐贈、贊助賬務處理的改進方法企業發生捐贈、贊助行為時，財務人員只能作視同銷售處理。即借“營業外支出－捐贈、贊助支出”（公益性捐贈支出中，在年度利潤總額12%以內的部分）、“資本公積－捐贈、贊助支出”、“盈余公積－捐贈、贊助支出”或“實收資本－捐贈、贊助支出”（稅法規定不準扣除的部分），貸“應交稅費－應交增值稅（銷項稅）”、“其他業務收入－捐贈、贊助視同銷售收入”；按捐贈、贊助成本價結轉成本，即借“其他業務成本－捐贈、贊助成本”，貸“庫存商品”、“銀行存款”、“庫存現金”等。

2.2.3 捐贈、贊助納稅調整根據企業所得稅實施條例第二十五條、增值稅實施細則第四條與所得稅法第九條、第十條和會計制度對捐贈、贊助的規定，對企業的捐贈、贊助進行納稅調整。

2.2.3.1 公益性捐贈扣除額

公益性捐贈扣除額＝年度利潤總額×12%。

2.2.3.2 應納稅所得額調整企業應納稅所得額在無其他納稅調整的情況下，就捐贈、贊助行為的應納稅所得額調整為：應納稅所得額＝年度利潤總額＋〔資本公積（捐贈、贊助支出）＋盈余公積（捐贈、贊助支出）＋實收資本（捐贈、贊助支出）〕－〔其他業務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）－其他業務支出（捐贈、贊助支出）〕。

2.2.3.3 捐贈、贊助應納消費稅從價定率計算的應納稅額=其他業務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）×比例稅率。

從量定額計算的應納稅額=捐贈、贊助商品數量×定額稅率。

2.2.3.4 捐贈、贊助應納營業稅企業捐贈、贊助應納營業稅額＝其他業務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）×稅率。

參考文獻：

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所得稅法實施細則范文第2篇

國務院20**年11月11日公布《中華人民共和國外資銀行管理條例》（國務院令第478號）及其實施細則規定，外國銀行在符合條件的情況下可以在我國設立外商獨資銀行，外國銀行已經在我國設立的分行可以改制為外商獨資銀行（或其分行）。改制過程中，原外國銀行分行的債權、債務將由外商獨資銀行（或其分行）繼承。關于外國銀行分行改制為外商獨資銀行（或其分行）中有關稅收處理問題，應以改制前后的營業活動作為延續的營業活動為原則，現就具體稅收處理通知如下：

一、營業稅、增值稅

外國銀行分行改制過程中發生的向其改制后的外商獨資銀行（或其分行）轉讓企業產權和股權的行為，不征收營業稅、增值稅。

二、企業所得稅

（一）資產轉移問題。

外國銀行分行改制為外商獨資銀行（或其分行）時，根據《國家稅務總局關于外商投資企業和外國企業轉讓股權所得稅處理問題的通知》（國稅函［**］207號）規定的原則，其各項資產應按賬面價值進行轉讓。

（二）虧損彌補問題。

外國銀行分行改制前發生的以前年度經營虧損，可以在改制后的外商獨資銀行（或其分行）中延續彌補，彌補年限應按《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》（以下簡稱外資所得稅法）第十一條規定的年限，自原外國銀行分行虧損發生的年度延續計算。

（三）稅收優惠問題。

改制前外國銀行分行按照外資所得稅法規定應享受但尚未享受或享受尚未期滿的定期減免稅優惠待遇，由改制后相應的外商獨資銀行（或其分行）繼續享受到期滿；改制前外國銀行分行已經享受定期減免稅優惠待遇期滿的，改制后的外商獨資銀行（或其分行）不再重復享受。

（四）匯總納稅問題。

根據外資所得稅法實施細則第五條的規定，外國銀行分行改制為外商獨資銀行所屬分行后，其企業所得稅由外商獨資銀行總機構匯總繳納。

三、印花稅

根據《財政部國家稅務總局關于企業改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅［20**］183號）的規定，外國銀行分行改制為外商獨資銀行（或其分行）后，其在外國銀行分行已經貼花的資金賬簿、應稅合同，在改制后的外商獨資銀行（或其分行）不再重新貼花。

四、契稅

所得稅法實施細則范文第3篇

關 鍵 詞：泛美衛星案；特許權使用費；租金；稅法適用

一、泛美衛星案焦點問題

泛美衛星案是轟動一時的涉外稅收領域的大案，[1] 本案的焦點問題在于泛美衛星公司為中央電視臺提供服務所收取費用的性質。泛美衛星公司認為屬于營業利潤，北京市國稅局認為屬于特許權使用費（稅收協定上的）以及租金（國內法上的）。

二、泛美衛星公司提供服務的內容

關于泛美衛星公司為中央電視臺所提供服務的詳細內容，限于資料，無法獲得。但是可以通過相關報道和介紹了解其服務的基本內容。據報道，泛美衛星公司目前通過它的 PAS-1R大西洋地區衛星、PAS-8太平洋地區衛星、PAS-9 大西洋地區衛星和 PAS-10印度洋地區衛星為中央電視臺提供全時節目廣播服務。泛美衛星公司還用它的銀河 3C衛星為中央電視臺在美國提供直接入戶服務的能力。中央電視臺利用泛美衛星公司在加州納帕和佐治亞州亞特蘭大的teleports 提供衛星下行、標準轉換、多路復合和衛星上行廣播。[2]

由此可見，泛美衛星公司提供服務的核心在于利用自己的設備將中央電視臺的信號傳遞到消費者手中。這種服務類似于發射塔將電臺的信號發送到消費者的接收器中，或者輸電設備將電能從發電廠輸送到消費者的家中，或者運輸企業將商品從生產廠家運送到銷售商或者消費者手中。[3]

三、泛美衛星公司收費的性質

泛美衛星公司的收費有可能歸入三個類別：營業利潤、租金與特許權使用費。

（一）營業利潤

營業利潤，也稱為營業所得，一般是指納稅人從事工業生產、交通運輸、農林牧業、商業、服務業等企業經營性質的活動而取得的利潤。[4] 營業利潤是國際雙邊稅收協定不可缺少的重要術語，但是，就我國所簽訂的雙邊稅收協定而言，沒有對“營業利潤”給出明確的定義。在英語中，與營業利潤相對應的術語是“business profits”，《OECD范本》并沒有給“business profits”下一個明確的定義或者說明，但是有關于“business”的說明，其第3條規定：“‘營業’這一術語包括專業服務的提供以及其他具有獨立特征的活動”。[5] 《OECD范本》并沒有給出營業利潤的一般性定義，這一定義應當由適用這一條約的國家的國內法來完成。這里只是強調了營業利潤不僅包括通常的形式，也包括兩個特定的類型：專業服務以及獨立勞務。這一規定是在2000年新增加的，與此同時，《OECD范本》規定獨立個人勞務（Independent Personal Services）的第14條被刪除了。因此，《OECD范本》在2000年增加這一規定主要是為了確保原第14條所規定的獨立個人勞務能夠被營業利潤所涵蓋。[6]

我國國內法關于營業利潤的定義或說明主要是《企業會計制度》，其第106條規定：“營業利潤，是指主營業務收入減去主營業務成本和主營業務稅金及附加，加上其他業務利潤，減去營業費用、管理費用和財務費用后的金額?！边@里僅僅規定了營業利潤的計算方法，對于什么是營業利潤，實際上并沒有說清楚。我國國內法也有一些關于營業收入的規定，國家稅務總局1994年5月27日印發的《企業所得稅納稅申報表》（國稅發[1994]131號）其中有一項為“銷售（營業）收入”，本項目所填報的是“從事工商各業的基本業務收入，銷售材料、廢料、廢舊物資的收入，技術轉讓收入（特許權使用費收入單獨反映），轉讓固定資產、無形資產的收入，出租、出借包裝物的收入（含逾期的押金），自產、委托加工產品視同銷售的收入”。這里說明了營業收入的基本范圍，而且特別將特許權使用費排除在一般的營業收入之外，這主要是為了征稅的需要。國家稅務總局1997年6月20日印發的《外商投資企業和外國企業所得稅匯算清繳管理辦法》（國稅發[1997]103號）其中有一項是“營業收入凈額”，其填寫的內容是“本納稅年度內，分支機構或營業機構從事交通運輸、旅游服務等服務性業務取得的收入總額”。從上述規定來看，企業進行生產經營活動（正常營業）的各項所得都可以歸入營業收入，扣除相關的成本費用損失以后，就是營業利潤。

泛美衛星公司主張自己的該筆所得屬于營業利潤具有一定的合理性。因為該筆所得是該公司進行正常生產經營活動的收入，劃入該公司的營業利潤應當是合理的。但是，如果該項收入被判定為特許權使用費或者租金，那么，該項收入就應當單獨予以反映，因為特許權使用費和租金在國際稅法中的征稅方式是不同的。

（二）租金

租金一般是使用他人物品所支付的對價。租金一般通過租賃合同來規定，我國《合同法》第212條規定：“租賃合同是出租人將租賃物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同?！迸卸ㄒ还P收入是否屬于租金關鍵在于租賃物的范圍以及“使用、收益”的具體形式。對于這些問題，我國現行法律并沒有給出明確的答案。

現行稅法中關于租金的規定主要包括《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》（以下簡稱《涉外企業所得稅法實施細則》）第6條關于“將財產租給中國境內租用者而取得的租金”的規定，這一規定是為了解釋《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》（以下簡稱《涉外企業所得稅法》）第19條所規定的外國企業來源于中國境內的所得的范圍。這里也沒有明確“租賃物”和“使用”的具體范圍?！吨腥A人民共和國個人所得稅法實施細則》（以下簡稱《個人所得稅法實施細則》）第8條規定：“財產租賃所得，是指個人出租建筑物、土地使用權、機器設備、車船以及其他財產取得的所得?！边@里明確列舉了租賃物的具體范圍，但是并沒有窮盡租賃物的范圍?！吨腥A人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》（以下簡稱《企業所得稅暫行條例實施細則》）第7條規定：“租賃收入，是指納稅人出租固定資產、包裝物以及其他財產而取得的租金收入?！边@里的規定與上述規定的具體種類有所差別，但同樣沒有窮盡租賃物的范圍。

《國家稅務總局關于外國企業出租衛星通訊線路所取得的收入征稅問題的通知》（國家稅務總局1998年11月12日 國稅發[1998]201號）規定：“外國公司、企業或其他組織將其所擁有的衛星、電纜、光導纖維等通訊線路或其他類似設施，提供給中國境內企業、機構或個人使用所取得的收入，屬于《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》第六條規定的來源于中國境內的租金收入，應依照稅法第十九條的規定計算征收企業所得稅?！笨偩值倪@一規定將“衛星、電纜、光導纖維等通訊線路或其他類似設施”歸入“租賃物”的范疇，應當是在法定范圍內的合理解釋。首先，法律法規并沒有限定租賃物的種類和范圍，其次，在新聞報道和學術論著中往往也把對衛星的使用稱為“租用”。[7] 因此，總局的這一解釋并不違反在“可能文義范圍”內進行解釋的一般法律解釋原則。

北京市國稅局根據國家稅務總局的這一規定將泛美衛星公司的收入定性為“租金”并無不妥。

《中華人民共和國政府和美利堅合眾國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定》（以下簡稱《中美雙邊稅收協定》）并沒有關于租金的明確規定，甚至沒有對租金如何進行征稅的規定。但是，其在11條規定特許權使用費的定義時，有這樣一句“包括使用或有權使用工業、商業、科學設備或有關工業、商業、科學經驗的情報所支付的作為報酬的各種款項”，這里的規定基本上符合我國國內法關于租金的規定，即“使用租賃物”的“對價”。由于這里將其放在特許權使用費的范疇內，我們下面再進行討論。

（三）特許權使用費

關于特許權使用費，《中美雙邊稅收協定》第11條有一個明確的定義：“本條‘特許權使用費’一語是指使用或有權使用文學、藝術或科學著作，包括電影影片、無線電或電視廣播使用的膠片、磁帶的版權，專利、專有技術、商標、設計、模型、圖紙、秘密配方或秘密程序所支付的作為報酬的各種款項，也包括使用或有權使用工業、商業、科學設備或有關工業、商業、科學經驗的情報所支付的作為報酬的各種款項。”從這一規定可以看出，特許權使用費的范圍是相當廣泛的，既包括通常所理解的狹義的特許權使用費，也包括通常所理解的租賃費、信息費等。

而國內法關于特許權使用費的規定就相對比較狹窄，如《涉外企業所得稅法實施細則》第6條將來自中國境內的特許權使用費界定為“提供在中國境內使用的專利權、專有技術、商標權、著作權等而取得的使用費”。《個人所得稅法實施細則》第8條規定：“特許權使用費所得，是指個人提供專利權、商標權、著作權、非專利技術以及其他特許權的使用權取得的所得；提供著作權的使用權取得的所得，不包括稿酬所得?！边@里的特許權使用費僅僅包括對“特許權”使用的對價，并不包括對機器設備使用的對價——租金，之所以將稿酬所得排除在外，是因為我國個人所得稅法對稿酬所得采取輕課稅措施，與一般特許權使用費征稅方法不同?！镀髽I所得稅暫行條例實施細則》第7條規定：“特許權使用費收入，是指納稅人提供或者轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入?！边@里一方面沒有將租金包括在內，另一方面沒有將稿酬所得排除在外，因為在企業所得稅法上，稿酬所得與其他特許權使用費所得在稅收待遇上是一致的。海關總署2003年5月30日的《中華人民共和國海關關于進口貨物特許權使用費估價辦法》第2條規定：“本辦法所稱特許權使用費，是指進口貨物的買方為獲得使用專利、商標、專有技術、享有著作權的作品和其他權利的許可而支付的費用，包括：（一）專利權使用費；（二）商標權使用費；（三）著作權使用費；（四）專有技術使用費；（五）分銷或轉售權費；（六）其他類似費用?！边@里實際上拓展了特許權使用費的范圍，將“分銷或轉售權費”以及“其他類似費用”包括在內?？梢?，從整體上來看，我國國內法對特許權使用費的界定是比較狹窄的，而且明確將租賃費排除在外，個別法律法規分別根據需要而將稿酬所得排除在外，或者將分銷或轉售權費包括在內。

因此，從《中美雙邊稅收協定》的規定來看，將泛美衛星公司的收入歸入“使用或有權使用工業、商業、科學設備或有關工業、商業、科學經驗的情報所支付的作為報酬的各種款項”并無不妥，[8] 但是從國內法的規定來看，則難以將泛美衛星公司的收入歸入“特許權使用費”的范疇，而應當歸入“租金”的范疇。

四、如何適用中美稅收協定以及國內法

《中美雙邊稅收協定》與國內法的規定不一致，應當如何適用呢？根據一般的法律原則，國際法優先于國內法適用。我國相關法律法規也是這樣規定的，例如《涉外企業所得稅法》第28條規定：“中華人民共和國政府與外國政府所訂立的有關稅收的協定同本法有不同規定的，依照協定的規定辦理?！?/p>

因此，應當首先適用《中美雙邊稅收協定》的規定，根據其第11條的規定，泛美衛星公司的收入可以歸入“特許權使用費”的范疇，同時，根據其第11條的規定：“發生于締約國一方而支付給締約國另一方居民的特許權使用費，可以在該締約國另一方征稅。然而，這些特許權使用費也可以在其發生的締約國，按照該締約國的法律征稅。但是，如果收款人是該特許權使用費受益所有人，則所征稅款不應超過特許權使用費總額的10%.”中國作為特許權使用費發生的締約國有權按照我國的法律征稅，但是稅率不得超過10%.

但是，當我們進入到國內法的時候，就發現，作為“特許權使用費”的泛美衛星公司的收入并不在我國“特許權使用費”的征稅范圍之內，而在我國“租金”的征稅范圍之內。這里就產生了一個兩難的困境：如果認為稅收協定的效力嚴格高于國內法，那么，稅收協定關于該筆收入性質的判斷也應該適用于國內法，這樣，該筆收入就不屬于我國國內法意義上的特許權使用費，因此，我國不能對該筆所得征稅。但是，稅收協定也明確規定了“按照該締約國的法律征稅”，也就是可以按照我國法律的規定征稅，不需要考慮稅收協定的規定。

那么，我國是否可以一方面用稅收協定來判定該筆所得是否應當在中國納稅，另一方面用國內法的規定來判定如何對該筆所得納稅？[9] 對此，我覺得在邏輯上是可以的。

該筆所得是否需要在中國納稅，首先要由《中美雙邊稅收協定》來判斷，根據其規定，應當在中國納稅，其次，再來判定如何征稅，關于如何征稅的問題，《中美雙邊稅收協定》將其權力完全交給了中國國內法，即由中國國內法來決定，《中美雙邊稅收協定》不解決這一問題。因此，根據《中美雙邊稅收協定》的這一規定，中國國內法無論如何征稅都不會違反《中美雙邊稅收協定》。中國既可以將其作為“特許權使用費”征稅，也可以將其作為“租金”征稅，甚至將其作為其他項目征稅。

舉一個例子，如果一筆稿酬按照《中美雙邊稅收協定》的規定應當在中國納稅，那么，納稅人就不能以該筆稿酬所得按照《中美雙邊稅收協定》屬于“特許權使用費”所得，而按照中國的稅法不屬于“特許權使用費”所得，而屬于“稿酬”所得而拒絕在中國納稅?！吨忻离p邊稅收協定》只解決應當在哪個國家征稅的問題，至于該國是否征稅，如何征稅，《中美雙邊稅收協定》是不應該管，也沒有辦法管的問題。因為兩國的稅法隨時都處于變動之中，《中美雙邊稅收協定》不可能隨時修改，因此，它只能管稅收管轄權的分配，而不能管具體如何征稅?！吨忻离p邊稅收協定》第2條規定：“本協定也適用于本協定簽訂之日后增加或者代替第一款所列稅種的相同或者實質相似的稅收。”這一規定實質上就體現了這樣一種原則。

其實，這一問題并不是在這一案例中才首先提出來的，財政部稅務總局1985年3月26日印發的《關于貫徹執行中日、中英稅收協定若干問題的處理意見》（財稅外字第[1985]042號）實際上就已經遇到了這一問題。因為，中日和中英的雙邊稅收協定中也是這樣界定“特許權使用費”的。[10] 該《意見》第6條規定：“依照中日、中英稅收協定的規定，對日本國居民和英國居民取得來源于我國的股息、利息、特許權使用費，如果受益所有人是對方國家居民，則所征稅款不應超過股息、利息、特許權使用費總額的10%.其中，依照中英稅收協定第十二條第二款第二項的規定，對英國居民取得來源于我國的”使用、有權使用工業、商業、科學設備所支付作為報酬的各種款項“，對該項特許權使用費（主要是指出租設備的租金，不包括租賃貿易的租賃費，對租賃費應按對利息的限制稅率執行），應按其總額的70%征收不超過10%的所得稅。”由此可見，當時已經注意到“出租設備的租金”包含在中英、中日稅收協定所規定的“特許權使用費”之中，而在我國則屬于“租金”的范疇，也就是我國國內法和稅收協定對“特許權使用費”的界定范圍不同。在這種情況下，適用稅收協定和國內法時就需要特別注意方法問題。

根據上述討論，我們可以得出以下結論：

第一，雙邊稅收協定的效力大于國內稅法，應當優先適用雙邊稅收協定的規定。

第二，雙邊稅收協定對于某種所得的性質有明確規定，就按其規定執行，如果沒有明確規定，就應當按照締約國國內法的規定來判斷。

第三，根據所得的性質以及雙邊稅收協定的規定來確定該筆所得應當在哪個國家納稅。

第四，有稅收管轄權的國家有權力根據自己的稅法規定對該筆所得征稅或者不征稅，而不必受雙邊稅收協定對該筆所得性質的規定，雙邊稅收協定對于稅率的限制應當予以遵守。

注釋：

翟繼光，北京大學法學院博士研究生，北京大學研究生稅法研究會會長。

[1] 關于本案案情，參見劉劍文主編：《財稅法學案例與法理研究》，高等教育出版社2004年版，第300-301頁，也可以參見.

[2] 參見.

[3] 這里僅僅是三個類比，類比并不等于事物本身。因此，三個類比的性質與本文所討論的收費的性質并不相同，而且三個類比一個比一個遠。

[4] 參見劉劍文主編：《國際稅法學》（第2版），北京大學出版社2004年版，第90頁。

[5] 英文原文為：the term “business” includes the performance of professional services and of other activities of an independent character.

[6] 參見《OECD范本》對這一條規定的評論。See Materials on International & EC Tax Law， selected and edited by Kees van Raad，International Tax Center Leiden 2003， p. 86-87.

[7] 例如，天廣：《我國衛星電視廣播的進展》，.cn/docs/ht9709/ht970903.htm；《衛星電視的誕生與發展》，.cn/gcpx/wxcs/1_1.htm.筆者運用百度搜索“租用 衛星”，結果為145，000篇，運用google搜索“租用 衛星”，結果為54，900篇，搜索時間為2005年11月28日17：00.

[8] 《中美雙邊稅收協定》關于營業利潤和特許權使用費的規定是一般規定與特殊規定的關系，即如果一項收入被判定屬于特許權使用費，則排除關于營業利潤的規定，如果一項收入不屬于協定所規定的所有特殊種類，那么，就應當屬于營業利潤。

所得稅法實施細則范文第4篇

一、投資入股方式

根據相關稅收法律法規規定，企業以房地產對外投資，不需繳納營業稅及附加、土地增值稅(房地產企業除外)，但必須繳納企業所得稅、印花稅和契稅。

（一）投資方——母公司納稅分析：1.營業稅及附加。根據《財政部國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》（財稅〔2002〕191號）規定：“以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。”母公司該項房地產投資行為，不征收營業稅，也不需要繳納城建稅和教育費附加。2.土地增值稅。根據《財政部國家稅務總局關于企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅〔2015〕5號）第四條規定：“單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權屬轉移、變更到被投資的企業，暫不征土地增值稅?！焙偷谖鍡l規定：“上述改制重組有關土地增值稅政策不適用于房地產開發企業?！庇捎谀腹竞妥庸揪皇欠康禺a開發企業，因此該項房地產投資不需要繳納土地增值稅。3.印花稅。根據《印花稅暫行條例》第三條規定：“納稅人根據應納稅憑證的性質，分別按比例稅率或者按件定額計算應納稅額。產權轉移書據，立據人按所載金額萬分之五貼花。”《印花稅暫行條例施行細則》第五條規定：“條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據?！薄秶叶悇湛偩株P于印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知》（國稅發〔1991〕155號）規定：“財產所有權轉移書據的征稅范圍是：經政府管理機關登記注冊的動產、不動產的所有權轉移所立的書據，以及企業股權轉讓所立的書據。”母公司與子公司書立的商務樓權屬《產權轉移書據》，母公司應按所載金額1500萬元的萬分之五計算繳納印花稅7500元（1500萬元×0.5‰）。4.企業所得稅。根據《企業所得稅法實施條例》第二十五條規定：“企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外?！薄敦斦繃叶悇湛偩株P于非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）第二條規定：“企業以非貨幣性資產對外投資，應對非貨幣性資產進行評估并按評估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額，計算確認非貨幣性資產轉讓所得。企業以非貨幣性資產對外投資，應于投資協議生效并辦理股權登記手續時，確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。”母公司的該項房地產投資業務屬于非貨幣性資產對外投資，因此，應視同轉讓財產確認非貨幣性資產轉讓所得，計算繳納企業所得稅124.8125萬元[(1500－1000－0.75)×25%]。以上分析，母公司共計應繳稅費125.5625萬元(0.75＋124.8125)。

(二)接受投資方——子公司納稅分析：1.契稅。根據《契稅暫行條例》第一條規定：“在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬，承受的單位和個人為契稅的納稅人，應當依照條例的規定繳納契稅?！薄镀醵悤盒袟l例實施細則》第八條規定：“土地、房屋權屬以下列方式轉移的，視同土地使用權轉讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅：（一）以土地、房屋權屬作價投資、入股?！背惺芊康禺a權屬的子公司，應按房地產投資價值1500萬元的4%計算繳納契稅60萬元(1500×4%)。2.印花稅。根據上述印花稅法律法規規定，母公司與子公司書立的商務樓權屬《產權轉移書據》，子公司也應按所載金額1500萬元的萬分之五計算繳納印花稅7500元（1500萬元×0.5‰）。以上，子公司共計應納稅費60.75萬元(60＋0.75)。“投資入股”方式納稅分析，母、子兩公司共計應納稅費186.3125萬元(125.5625＋60.75)。中興煤業集團財務負責人聽完筆者解答后，對于母公司不繳納營業稅及附加和土地增值稅表示滿意，但對于子公司需要繳納60萬元契稅卻不大樂意，隨即提出子公司能不能不繳契稅？筆者回答：如果采用上述投資入股方式投資房地產，根據相關稅收法規規定，接受投資方必須繳納契稅。該財務負責人問：如果采用“資產劃轉”方式，母公司將商務樓權屬無償劃轉給子公司，是否可以不繳契稅？筆者回答：中興煤業集團公司作為母公司，將其房地產權屬劃轉給所屬全資子公司，屬于同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉。根據《財政部國家稅務總局關于進一步支持企業事業單位改制重組有關契稅政策的通知》（財稅〔2015〕37號，以下簡稱“37號文”）第六條“資產劃轉”第二款規定：“同一投資主體內部所屬企業之間土地、房屋權屬的劃轉，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業、一人有限公司之間土地、房屋權屬的劃轉，免征契稅。”承受房地產權屬的子公司無需繳納契稅。需要提醒，雖然承受房地產權屬的子公司能夠享受免征契稅優惠政策，但由于母、子公司都是法人單位，所以，“無償劃轉資產”業務，根據其他相關稅收法律法規規定，劃入方雖然無需繳納契稅，但卻需要繳納印花稅和企業所得稅；同時，劃出方不但需要繳納企業所得稅和印花稅，還需要繳納營業稅和土地增值稅，顯然增加了稅負。

二、無償劃轉方式

（一）資產劃出方——母公司納稅分析：1.營業稅及附加。根據《營業稅暫行條例實施細則》第五條第（一）項規定：“單位和個人將不動產或土地使用權無償贈送其他單位和個人，視同發生應稅行為?！蹦腹緦⑵渖虅諛菣鄬贌o償劃轉給子公司，屬于贈送行為，應按視同銷售不動產“應稅行為”繳納5％的營業稅，并按照規定比例繳納城建稅和教育費附加。應繳納營業稅及附加為84萬元［1500×5％×（1+7％+3％+2%）］。2.印花稅。根據上述印花稅法律法規規定，母公司與子公司書立的商務樓權屬《產權轉移書據》，母公司應按所載金額1500萬元的萬分之五計算繳納印花稅7500元（1500萬元×0.5‰）。3.土地增值稅。根據《土地增值稅暫行條例》第二條規定：“轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅。”《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定：“條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為?！薄敦斦繃叶悇湛偩株P于土地增值稅一些具體問題規定的通知》（財稅〔1995〕48號）規定：“細則所稱的‘贈與’是指如下情況：（一）房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務的人。（二）房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的?！蹦腹緦⑵渖虅諛菣鄬贌o償劃轉給子公司的行為，不屬于上述兩種情況，故應繳納土地增值稅。因為商務樓是新建成的，所以房屋成新度應為100％，則計算土地增值稅的增值額為415.25萬元（1500－1000－84－0.75）。增值率為38.28％(415.25÷1084.75×100%)。增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率應為30%。因此，母公司應繳納土地增值稅為124.575萬元（415.25×30％）4.企業所得稅。根據《企業所得稅法實施條例》第二十五條規定和《企業所得稅法》第九條規定：“企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”?！镀髽I所得稅法》第十條規定：“在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（五）本法第九條規定以外的捐贈支出”，以及《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）規定“：企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入：(5)用于對外捐贈?！蹦浮⒆庸径际欠ㄈ藛挝?，因此，母公司無償劃轉給子公司的商務樓權屬，屬于對外捐贈，權屬已發生改變，應當視同轉讓財產，按劃轉資產公允價值與賬面價值及所納稅費的差額確定應稅收入，計算繳納企業所得稅。另外，母公司對子公司的無償劃轉行為，在稅法上視同直接捐贈，而且由于捐贈行為所發生的支出不屬于公益性的捐贈，所以不能在企業所得稅稅前扣除。因此，母公司應全額計算繳納企業所得稅72.66875萬元［(1500－1000－84－0.75－124.575)×25%］以上分析，母公司共計應繳稅款281.99375萬元(84＋0.75＋124.575＋72.66875)。

（二）資產劃入方——子公司納稅分析：1.契稅。根據37號文第六條“資產劃轉”第二款規定，子公司承受母公司無償劃轉的商務樓權屬，可不繳納契稅。2.印花稅。根據上述印花稅法律法規規定，母公司與子公司書立的商務樓權屬《產權轉移書據》，子公司也應按所載金額1500萬元的萬分之五計算繳納印花稅7500元（1500萬元×0.5‰）。3.企業所得稅。根據《企業所得稅法》第六條規定：“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額，包括(八)接受捐贈收入。”和《企業所得稅法實施條例》第二十一條規定：“企業所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業接受的來自其他企業、組織或者個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產。接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現?！钡谑龡l規定：“企業所得稅法第六條所稱企業以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。前款所稱公允價值，是指按照市場價格確定的價值?！弊庸窘邮苣腹緹o償劃轉的商務樓權屬，屬于接受非貨幣性資產捐贈，應按公允價值1500萬元確定捐贈收入額，并入應納稅所得額計算繳納企業所得稅375萬元(1500×25%)。

所得稅法實施細則范文第5篇

摘 要：稅收籌劃是一門實踐性與風險性都很強的學科，它除了要求籌劃人員具備較全面的會計稅收政策的駕馭能力，還要求與主管稅務機關的良好溝通，以及掌握最新的政策法規并及時進行籌劃方案的調整的能力。本文以新企業所得稅法實施后發生的變化，結合最新修訂的個人所得稅條例，以案例的形式闡述稅收籌劃給納稅人帶來的積極作用與意義。

關鍵詞 ：稅收籌劃 案例分析 稅收

我國憲法明確規定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務?！倍愂帐菄覟閷崿F其職能，憑借政治權力，按照法律規定的標準，無償取得財政收入的一種特定分配方式。它具有強制性、固定性和無償性的特征。所以依法征稅是國家的權利，同時也是每個納稅人應盡的義務。國家為了實現其管理職能希望在政策法規規定的范圍內多征稅，而企業是以贏利為目的的社會組織，其根本目標是為了生存與獲利，并最終實現企業價值最大化，企業利潤是以全部收入扣除成本費用得出的，而稅金作為費用的一部分無疑成為了阻礙企業獲取更大利益的拌腳石。企業更希望在遵守國家法律法規的前提下盡可能的少交稅甚至不交稅，兩者形成一種膠著博弈的狀態。

由于我們國家稅收法規結構不夠合理，立法層次較多且各稅種紛繁復雜，如何在不違反法律法規規定的前提下用最小的稅收成本獲取更大的稅收收益，這已引起了社會各界包括納稅人與稅收理論界人士在內的普遍關心，稅收籌劃應運而生。

從總體上來講稅收籌劃就是在遵循國家法律法規的前提下，通過對企業投資、經營、理財等活動的事先籌劃和安排，以期達到合理避稅的目標。而稅收的固定性又使稅收籌劃具有了一定的可行性。當然在實際工作中稅收籌劃不可避免具有一定的風險，稅收籌劃必須綜合考慮籌劃結果對其他稅種以及企業整體經營的影響。稅收籌劃的成敗除了取決于籌劃人員本身對稅收法律法規知識的全面駕馭能力，還取決于籌劃的結果是否能得到稅務機關的認可。由于稅法賦予稅務機關的自由裁量權以及稅務人員自身水平的良莠不齊都會造成稅務人員在對稅法理解和執行上的偏差，導致稅收籌劃的失敗，另外法律法規的不斷變化也是引起籌劃風險的重要原因之一。因此進行稅收籌劃決不能孤立靜止的進行，除了及時與各地稅務機關進行必要的溝通，動態的掌握法規政策的變化并能夠根據法律法規的變化不斷地進行籌劃方案的調整也是必不可少的。

下面就新企業所得稅法與最新修訂的個人所得稅法相結合進行籌劃的一個實例進行說明。

2008 年新的企業所得稅法出臺，對原企業所得稅法實現了兩稅合一，在稅收扣除、稅率、稅收優惠等方面作出了重大的調整。新稅法實施細則第三十四條規定：企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。此政策放寬了對職工工資薪金的限制，取消了原內資企業所得稅法關于計稅工資的政策規定（此政策給利用工資薪金進行稅收籌劃提供了空間）。同時條例明確了前款所稱工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關的其他支出。

國稅函[2009]3 號具體明確條例三十四條所稱“合理工資薪金”是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定實際發放給員工的工資薪金。稅務機關在對工資薪金進行合理確認時，可按以下原則掌握：

1、企業制訂了較為規范的員工工資薪金制度；2、企業所制訂的工資薪金制度符合行業及地區水平；3、企業在一定時期所發放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的；4、企業對實際發放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務；5、有關工資工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

對于此項政策規定，一般稅務機關在進行稅務檢查的時候，掌握的主要標準是企業對實際發放給員工的工資薪金是否履行了代扣代繳個人所得稅的義務，如果企業已如實履行代扣代繳的義務，則相應實際發放的工資薪金允許全額在企業所得稅之前扣除。

新企業所得稅法規定企業所得稅稅率為25%，同時在稅收優惠中規定：符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。實施細則九十二條對符合條件的小型微利企業作出了限定：

是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：

1、工業企業，年度應納稅所得額不超過30 萬元，從業人數不超過100 人，資產總額不超過3000 萬元；

2、其他企業，年度應納稅所得額不超過30 萬元，從業人數不超過80 人，資產總額不超過1000 萬元。

依據上述的實際稅收征管情況及稅收政策可綜合思考如下：

若某一中小型工業企業，2011 年度預計資產總額2600 萬元，職工平均人數88 人，企業的會計利潤35 萬元，該年度終了匯算清繳前經注冊稅務籌劃師初步測算，應納稅所得額為30.5 萬元?？紤]到該工業企業處于小型微利企業稅率優惠的邊緣，企業完全可以通過適當的對自身費用的調整進而享受稅收優惠來減輕企業的稅收負擔。

2011 年國家稅務總局公告第46 號，對工資、薪金所得項目減除費用標準重新作出了規定：納稅人2011 年9 月1 日（含）以后實際取得的工資、薪金所得，應適用稅法修改后的減除費用標準3500 元，計算繳納個人所得稅。

鑒于上述稅收政策的調整，注冊稅務籌劃師建議增發0.8 萬元的工資，以滿足小型微利企業的稅率優惠要求。（假設該公司原平均計稅工資為2000 元，可增發計稅工資到3500 元以內，按職工人數88 人計算，最多可增發13.2 萬元工資）

未籌劃前企業預計繳納企業所得稅＝30.5*25%＝7.625(萬元）

企業凈利潤＝35-7.625＝27.375（萬元）

經籌劃后企業預計繳納企業所得稅＝（30.5-0.8）*20%＝5.94（萬元）

企業凈利潤＝35-0.8-5.94＝28.26（萬元）

經過籌劃后企業的凈利潤增加0.885 萬元，同時少繳納企業所得稅1.685 萬元。

由于及時考慮個人所得稅新的費用減除標準的變化，并運用到稅收籌劃實例中，給企業和員工都切實帶來了好處。員工的工資增加了所繳納的個人所得稅并沒有產生影響，企業也因此節約了稅負增加了稅后凈利，同時適當的增加員工工資也能增加企業的凝聚力和向心力。

由此可見合理、合法的運用稅收政策能夠實現企業價值最大化與企業全體相關利益者共同利益的共羸。

參考文獻：

[1]趙善慶.納稅籌劃目標及評價模型.財會月刊. 2007.1.s.