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企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃范文第1篇

企業(yè)合并是一個復(fù)雜的過程，合并成本（包括稅收成本）的高低直接影響并購能否成功。稅收作為宏觀經(jīng)濟的重要影響因素，影響著每家企業(yè)的經(jīng)營決策和活動，因此合理的稅收籌劃，不但可以充分利用稅法留給企業(yè)的稅收籌劃空間，充分發(fā)揮合并各環(huán)節(jié)的避稅效用，還可以降低企業(yè)的合并成本，實現(xiàn)合并的最大效益。

一、企業(yè)合并的相關(guān)會計準則和稅收政策

企業(yè)合并是企業(yè)對外擴張，擴大銷售渠道、分散運營風(fēng)險，提升企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的重要方式。稅收籌劃是企業(yè)在綜合考慮市場因素和稅收因素, 尋求稅負相對最輕, 經(jīng)營效益相對最好的決策方案的行為。由于會計準則和稅法對企業(yè)合并所得的處理方式不同，因此，制定合適的稅收籌劃方案，必須熟悉和把握企業(yè)合并中的稅收籌劃制度依據(jù)、掌控籌劃要點和重要事宜。

(一)企業(yè)合并的會計準則

財政部2006年新頒布的《企業(yè)會計準則第20 號―企業(yè)合并》中對企業(yè)合并的規(guī)定：企業(yè)合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，兩種情況下的會計處理方法也有所不同。

1、同一控制性的企業(yè)合并

同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，參與合并的其他企業(yè)成為被合并方。同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法, 即對于被合并方的資產(chǎn)、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調(diào)整, 不形成商譽。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價的差額, 調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的, 調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并

參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法, 按照公允價值確認所取得的資產(chǎn)和負債, 公允價值與其賬面價值的差額, 計入當期損益。購買方在購買日應(yīng)當對合并成本進行分配:

合并成本大于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額, 確認為商譽。企業(yè)應(yīng)于每個會計期末, 對商譽進行減值測試。對商譽確定為減值的部分做資產(chǎn)賬面價值的抵減，計入當期損益。

合并成本小于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額,其差額計入當期損益。

(二)企業(yè)合并的稅收政策

我國的公司并購活動開始于20世紀90年代, 而對企業(yè)合并的相關(guān)稅法規(guī)定開始于1997年, 稅收處理規(guī)則散見于國家稅務(wù)總局的各種相關(guān)文件之中。根據(jù)企業(yè)合并的不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

1、一般性稅務(wù)處理規(guī)定

合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理，被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。該種處理方法習(xí)慣上稱為“應(yīng)稅合并重組”，適用于所有的合并類型, 稅務(wù)處理上要求對被并企業(yè)轉(zhuǎn)移的整體資產(chǎn)視同銷售計繳所得稅,被并企業(yè)的未彌補虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)至合并企業(yè)彌補。

2、特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以其原有計稅基礎(chǔ)確定，合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼；虧損在限額內(nèi)可由合并企業(yè)彌補；股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。該種處理方法習(xí)慣上稱為“免稅合并重組”，只有在合并企業(yè)購買的股權(quán)不低于被合并企業(yè)全部股權(quán)的75%，且合并企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，才能向稅務(wù)機關(guān)申請執(zhí)行。

從以上分析可得，兩種處理方法在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的確認、虧損彌補等方面存在的差異為合并各方利用不同稅務(wù)處理方法進行所得稅籌劃提供了空間。企業(yè)在合并中因為產(chǎn)權(quán)交換的支付方式不同,選擇不同的稅務(wù)處理方法必然會對合并雙方的所得稅造成不同的稅收負擔(dān)的影響，同時也為稅收籌劃提供了條件。

二、企業(yè)合并稅收籌劃的主要方案

(一)選擇合并對象的稅收籌劃

企業(yè)進行合并決策的首要問題是尋找合適的目標企業(yè)，在選擇目標企業(yè)時把稅收問題結(jié)合起來進行分析考慮，這樣可以在一定程度上降低合并成本，并且對合并后企業(yè)的發(fā)展有重要的影響。我們可以在目標企業(yè)所在行業(yè)和地區(qū)及企業(yè)的財務(wù)狀況的選擇上進行稅收籌劃。

1、考察目標企業(yè)所在行業(yè)狀況

一般說來，企業(yè)合并按行業(yè)關(guān)系可分為三大類，即橫向合并、縱向合并和混合合并。橫向合并后企業(yè)經(jīng)營行業(yè)不變，合并企業(yè)的納稅種類和環(huán)節(jié)不變，但納稅主體由于合并后規(guī)模變化會影響增值稅和所得稅稅率的提高。因此在選擇橫向合并時，必須同時考慮納稅人身份和屬性的可能變化帶來相關(guān)適用稅率的變化，計算綜合成本和收益。縱向合并是指合并企業(yè)的產(chǎn)品處于被合并企業(yè)的上游或下游，兩者有前后工序或是生產(chǎn)與銷售之間關(guān)系的合并。縱向合并使經(jīng)營擴展到其他領(lǐng)域，可能會使合并企業(yè)的納稅身份改變，并且稅種和稅率也會發(fā)生相應(yīng)的變化。混合合并是指當合并與被合并企業(yè)分別處于不同的產(chǎn)業(yè)部門、不同的市場，且這些產(chǎn)業(yè)部門的產(chǎn)品沒有密切的替代關(guān)系，合并雙方企業(yè)也沒有顯著的投入產(chǎn)出關(guān)系的合并。混合合并使企業(yè)經(jīng)營范圍延伸到了其它領(lǐng)域，因此通常會伴隨著新適用稅種的出現(xiàn)和納稅環(huán)節(jié)的相應(yīng)增加。例如，機器制造企業(yè)如果合并了一家房地產(chǎn)公司，那么合并后的企業(yè)除要繳納原先的增值稅和所得稅，還要交納營業(yè)稅和契稅、房產(chǎn)稅以及土地增值稅等等。另外，納稅主體的屬性也可能發(fā)生變化。通過上面的分析可以看出，企業(yè)選擇不同的合并類型會產(chǎn)生不同的稅收效果，它不僅可能改變納稅主體的身份，也可能增減稅種、納稅環(huán)節(jié)和稅率。因此在選擇目標企業(yè)時，企業(yè)不僅要考慮合并對自身的影響，還要把因合并而導(dǎo)致應(yīng)納稅的增減納入合并成本的考慮之中。

2、考察目標企業(yè)所在地狀況

我國對經(jīng)濟特區(qū)、西部地區(qū)、少數(shù)民族地區(qū)注冊經(jīng)營的企業(yè)實行不同的稅收優(yōu)惠政策，稅負最低的是國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)、小型微利企業(yè)。合并企業(yè)可以利用我國現(xiàn)行稅法中的地區(qū)性優(yōu)惠政策來降低企業(yè)的整體稅收負擔(dān)，使合并后的納稅主體能夠取得稅收優(yōu)惠。

3、考察目標企業(yè)財務(wù)狀況

合并企業(yè)若有較高盈利水平，為降低其整體稅負，可選擇一家具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)作為目標企業(yè)進行合并，通過盈利與虧損的相互抵消，實現(xiàn)企業(yè)所得稅的減免。同時，如果合并納稅中出現(xiàn)虧損，合并企業(yè)還可以通過虧損的遞延，合理推遲納稅，這相當于企業(yè)得到一筆無息貸款。但是值得注意的是，并不是所有具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)都可以作為合并的對象。進行并購決策時需考慮周全，并不能只考慮節(jié)稅，還要為企業(yè)謀求更有利的發(fā)展空間。

(二)選擇合并出資方式的籌劃

在企業(yè)合并的方式中主要有現(xiàn)金支付方式、股票交換方式和承擔(dān)債務(wù)方式，稅法對不同的合并支付方式規(guī)定了不同的處理方法，這也為稅收籌劃提供了一定空間。

1、現(xiàn)金購買方式

從企業(yè)合并的角度看，該種方式下被合并企業(yè)的以前年度的虧損不能結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。但目標企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價值低于公允價值時，可享受由于增加固定資產(chǎn)折舊計提基礎(chǔ)而帶來的稅收利益。對于被合并企業(yè)而言，是稅負最重的一種，因為稅法規(guī)定，在非股權(quán)支付下，被合并企業(yè)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。在這種方法下，有一個變通方法可以獲取節(jié)稅利益，即采取分期支付減輕稅負。通過分期支付合并方不會因支付現(xiàn)金給被合并方而帶來短期大量現(xiàn)金負擔(dān)，同時對于目標企業(yè)來說，也可以帶來稅收利益，遞延納稅時間。

2、股票交換方式

股票交換式是指合并企業(yè)向目標企業(yè)發(fā)行股票以換取目標企業(yè)的股票或資產(chǎn)，取得目標企業(yè)的控制權(quán)。采用股票交換的支付方式，對合并方而言，首先可以利用合并中關(guān)于虧損抵減的規(guī)定，獲得絕對節(jié)稅利益。其次，合并方不需要支付大量的現(xiàn)金，不會大量占用企業(yè)的營運資金。與現(xiàn)金支付方式相比，股權(quán)交換方式對雙方稅法較輕。但同時，對合并企業(yè)來說，可能會造成股權(quán)的稀釋，增加企業(yè)合并后因股利分配而導(dǎo)致的現(xiàn)金流出。

3、承擔(dān)債務(wù)方式

假如被合并企業(yè)的資產(chǎn)與負債基本相等, 即凈資產(chǎn)幾乎為零, 合并企業(yè)以承擔(dān)被合并企業(yè)全部債務(wù)的方式實現(xiàn)吸收合并, 不視為被合并企業(yè)按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置資產(chǎn), 不計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得。由于合并企業(yè)承擔(dān)被合并企業(yè)的債務(wù)，若債務(wù)有一部分是計息債務(wù)，合并企業(yè)可以獲得債務(wù)利息抵稅的節(jié)稅效益。

4、結(jié)合免稅重組交易方式和應(yīng)稅重組交易方式

企業(yè)在進行合并的交易時，可以將免稅重組交易方式和應(yīng)稅重組交易方式結(jié)合使用，以實現(xiàn)最大的節(jié)稅效益。

其一、目標企業(yè)的固定資產(chǎn)被低估。若目標企業(yè)的固定資產(chǎn)被低估，合并企業(yè)可以選擇現(xiàn)金購買目標企業(yè)股東所持有的全部股票，這種情況下，現(xiàn)金購買方式比股權(quán)交換方式的免稅重組方式更合適。

其二、合并企業(yè)只希望獲得目標企業(yè)的一個子公司資產(chǎn)。在這種情況下，合并企業(yè)不必直接購買子公司股票，可以直接對目標企業(yè)進行現(xiàn)金并購，在取得其一定數(shù)量的股票后，要求目標企業(yè)用其子公司的股票贖回合并企業(yè)所擁有的目標企業(yè)的股票。

(三)關(guān)于商譽和虧損彌補限額的籌劃

1、關(guān)于合并商譽的籌劃

《企業(yè)合并》準則中將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，在非同一控制下的企業(yè)合并下，當合并成本大于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額, 產(chǎn)生為商譽。因為稅法規(guī)定合并商譽不能攤銷，這實際上給應(yīng)稅合并方法下的合并企業(yè)帶來稅收上的損失。此時的籌劃方案是，改用收益法對被并企業(yè)整體能夠帶來的現(xiàn)金量折現(xiàn)進行評估，這樣會較為接近收購價格，從而避免合并商譽的出現(xiàn)，以減少稅收損失。

2、關(guān)于虧損彌補限額的籌劃

根據(jù)《通知》的規(guī)定，我們發(fā)現(xiàn)當被并企業(yè)凈資產(chǎn)很少,或者為負數(shù)時,可彌補虧損的限額將會很小或者為零, 這時就算合并企業(yè)能獲得很高的盈利，也無法用于彌補虧損。要解決這一問題, 就必須增加被并企業(yè)凈資產(chǎn), 較為可行的辦法是尋求“債轉(zhuǎn)股”。在合并前由被并企業(yè)向其債權(quán)人申請債務(wù)重組, 將其債權(quán)等值轉(zhuǎn)化為股權(quán), 這樣被并企業(yè)在不產(chǎn)生重組收益的條件下實現(xiàn)凈資產(chǎn)的增加, 也相應(yīng)增加了合并后企業(yè)的補虧限額。

三、結(jié)論與啟示

企業(yè)合并業(yè)務(wù)的相關(guān)方較多，稅務(wù)處理復(fù)雜，在進行稅收籌劃時，必須遵循成本效益原則。企業(yè)在進行納稅籌劃時，不能只單方面的考慮稅收成本的降低，還應(yīng)考慮因籌劃方案而引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少。只有在充分考慮合并各方的相關(guān)利益和準確理解稅法的基礎(chǔ)上為企業(yè)帶來最大的利益，才有可能做出成功的籌劃。

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企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃范文第2篇

[關(guān)鍵詞]企業(yè)合并；合并會計；企業(yè)所得稅；應(yīng)稅合并；稅收處理；免稅合并；處理差異

前言

我國新頒布的《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》對企業(yè)合并的會計處理方法作出了嚴格的限定，這些規(guī)定充分體現(xiàn)了我國會計準則的國際趨同以及統(tǒng)一會計處理方法、提高會計信息質(zhì)量的決心。但其與現(xiàn)行稅法對企業(yè)合并業(yè)務(wù)的納稅規(guī)范存在差異，為合并各方的納稅處理帶來了一定的難度，本文擬對此作一比較分析。

一、企業(yè)合并的概念

新頒布的《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》中規(guī)定：企業(yè)合并，是指將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[20001119號)中規(guī)定：企業(yè)合并包括被合并企業(yè)(指一家或多家不需要經(jīng)過法律清算程序而解散的企業(yè))將其全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設(shè)企業(yè)(以下簡稱合并企業(yè))，為其股東換取合并企業(yè)的股權(quán)或其他財產(chǎn)，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。合并有狹義和廣義之分，狹義合并是指兩個或兩個以上的企業(yè)，依據(jù)有關(guān)法律合并為一個企業(yè)，包括吸收合并與新設(shè)合并；廣義合并則是指兩個或兩個以上的獨立企業(yè)，通過購買股權(quán)或交換股權(quán)等方式，成為一個依法需要編制合并會計報表的企業(yè)集團的法律行為，包括吸收合并、新設(shè)合并、控股合并等。這一合并概念的界定比較全面，其中的廣義合并與國外的并購概念和我國企業(yè)會計準則中的合并概念基本一致，而狹義合并則與我國公司法和稅法中的規(guī)定相吻合。鑒于本文主要是對合并業(yè)務(wù)的會計和稅收處理差異進行比較和分析，下文所指的合并主要為狹義合并。

二、企業(yè)合并的會計處理

由于《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》將企業(yè)合并分為同一控制下的合并和非同一控制下的合并，所以在會計處理上也針對兩種情況提出了兩種不同的處理方法。

(一)同一控制下的企業(yè)合并

指在同一方控制下，一個企業(yè)獲得另一個或多個企業(yè)的股權(quán)或凈資產(chǎn)的行為。其主要特征是參與合并的各方，在合并前后均受同一方或相同的多方控制，并且不是暫時性的。一般情況下，同一企業(yè)集團內(nèi)部各子公司之間、母子公司之間的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并采用類似權(quán)益結(jié)合法的會計處理方法，即對于被合并方的資產(chǎn)、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調(diào)整，不形成商譽。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價的差額，調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

(二)非同一控制下的企業(yè)合并

指在不存在一方或多方控制的情況下，一個企業(yè)購買另一個或多個企業(yè)股權(quán)或凈資產(chǎn)的行為。參與合并的各方，在合并前后均不屬于同一方或多方最終控制。非同一控制下的企業(yè)合并采用類似購買法的會計處理方法，即視同一個企業(yè)購買另外一個企業(yè)的交易，按照公允價值確認所取得的資產(chǎn)和負債，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。購買方在購買日應(yīng)當對合并成本進行分配：一是合并成本大于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，確認為商譽。企業(yè)應(yīng)于每個會計期末，對商譽進行減值測試，對商譽確定為減值的部分，計入當期損益；二是合并成本小于確認的各項可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，在對取得的被購買方各項可辨認凈資產(chǎn)的公允價值進行復(fù)核后仍小的，計入當期損益。

三、企業(yè)合并的稅收處理

由于我國公司并購活動是從20世紀90年代開始逐步活躍起來的，對企業(yè)合并的稅法規(guī)定始于1997年，相關(guān)的稅收處理規(guī)則散見于國家稅務(wù)總局的各種相關(guān)文件中。其中最為重要的《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》(國稅發(fā)2000119號)為企業(yè)合并提供了兩種稅務(wù)處理方法，一種習(xí)慣上稱為“應(yīng)稅合并”，另一種則稱為“免稅合并”。

(一)應(yīng)稅合并

按“119號文”的規(guī)定：“被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅。被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計稅時可以按經(jīng)評估確認的價值確定成本。被合并企業(yè)的股東取得合并企業(yè)的股權(quán)視為清算分配。”具體說來，有關(guān)兩方的納稅處理辦法為：

1、被并企業(yè)的稅務(wù)處理。不論其在會計核算上如何處理，計稅時都要求對被并企業(yè)計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，即以合并企業(yè)為合并而支付的現(xiàn)金及其他代價減去被并企業(yè)合并基準日凈資產(chǎn)的計稅成本，并將該財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得計入當期應(yīng)納稅所得額。如果被并企業(yè)合并前存在尚未彌補的虧損，可以該財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得抵補，余額應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，不足彌補的虧損不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。

2、合并企業(yè)的稅務(wù)處理。合并企業(yè)支付的合并價款中如果包含非現(xiàn)金資產(chǎn)，則應(yīng)對這部分非現(xiàn)金資產(chǎn)視同銷售計繳所得稅，除此之外，不發(fā)生所得稅納稅義務(wù)。同時，合并企業(yè)接受被并企業(yè)的有，關(guān)資產(chǎn)，計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。

(二)免稅合并

免稅合并僅適用于滿足特定條件下的企業(yè)合并，即非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價值20％的情況下的企業(yè)合并，這種合并基本上可以歸屬為換股合并。有關(guān)兩方的納稅處理辦法為：

1、被合并企業(yè)的稅務(wù)處理。被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算繳納所得稅。被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補。具體按下列公式計算：某一納稅年度可彌補被合并企業(yè)虧損的所得額=合并企業(yè)某－納稅年度未彌補虧損前的所得額×被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值÷合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)公允價值。。

2、合并企業(yè)的稅務(wù)處理。合并企業(yè)除需對其少數(shù)非貨幣性質(zhì)的非股權(quán)支付額按照視同銷售計繳所得稅外，基本上無須納稅。合并企業(yè)接受被并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。

由于企業(yè)與稅收法規(guī)對企業(yè)合并的劃分標準不同，處理原則不同，某些情

況下，會造成企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異，這種差異并不能歸為時間性差異或永久性差異。

由上述分析可知，在企業(yè)合并業(yè)務(wù)中，會計處理方法的選擇基本不會影響到合并各方的應(yīng)納稅所得額以及實際應(yīng)納稅額，但會計處理方法的不同選擇可能會影響到納稅調(diào)整的復(fù)雜程度進而影響稅務(wù)處理的難度。這也為企業(yè)合并業(yè)務(wù)的稅務(wù)籌劃提供了主要方向，即以稅務(wù)處理方法的選擇為主，在此基礎(chǔ)上盡量兼顧會計處理方法與稅務(wù)處理方法的一致性。

四、常見的為避稅而進行的并購現(xiàn)象

對企業(yè)合并業(yè)務(wù)進行稅務(wù)籌劃是合理和明智的，但是一些企業(yè)卻以并購為“幌子”達到避稅的目的。這些避稅行為與我國的稅制相抵觸，一般是國家所限制或者禁止的。常見的為避稅而并購的現(xiàn)象主要有：

(一)利用并購過程中的支付方式避稅

對于股權(quán)買賣，如果采用股票或者其他有價證券支付方式，由于轉(zhuǎn)讓方?jīng)]有實現(xiàn)實際利得，因此各國都對其進行免稅。但是如果采用現(xiàn)金支付方式，在理論上轉(zhuǎn)讓方實現(xiàn)了資本利得，因此對這部分所得各國都征收了資本利得稅。但是由于我國對實際資本利得不征稅，企業(yè)通過現(xiàn)金支付方式能夠省去這部分稅收，這樣出現(xiàn)了我國上市公司股權(quán)交易中的支付方式多采用現(xiàn)金的現(xiàn)象。

(二)通過跨所有制及地區(qū)并購避稅

根據(jù)原來的企業(yè)所得稅法的規(guī)定，我國對外資企業(yè)制定了優(yōu)惠的稅收政策。某些外商投資企業(yè)通過收購國內(nèi)的公司，或通過將國內(nèi)的子公司或分公司“做虧”，或通過將利潤集中在享有優(yōu)惠的外資企業(yè)中，利用我國的稅收減免政策降低集團公司的整體稅負。這種做法對我國的經(jīng)濟發(fā)展和財政收入帶來不利影響。在所得稅稅率方面，由于對部分地區(qū)采用優(yōu)惠的所得稅稅率，導(dǎo)致一些高稅率區(qū)企業(yè)并購低稅率區(qū)企業(yè)時，通過公司內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤到低稅率區(qū)的方式實現(xiàn)逃稅的目的。

(三)利用并購中“盈虧相抵”避稅

并購企業(yè)若有較高盈利水平，可選擇一家具有大量凈經(jīng)營虧損的企業(yè)作為并購目標，通過盈利與虧損的相互抵消，實現(xiàn)企業(yè)所得稅的減少。同時，如果合并納稅中出現(xiàn)虧損，并購企業(yè)還可以通過虧損的遞延，推遲納稅。當然利用這種避稅方法本身沒有違法，但是其行為跟國家的稅收政策導(dǎo)向背離，同時對第三方(股民)的利益產(chǎn)生不利的影響，所以應(yīng)該對這種避稅手段加以阻止。

五、對我國今后稅制改革的建議

2007年新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》通過并已于2008年1月1日實施，標志著兩法合并的順利完成，其中某些稅制的改革也對上述避稅并購現(xiàn)象起到了一定的抑制作用。但是我國并購市場的稅制改革仍然任重而道遠。這里提出幾點筆者的看法和建議。

(一)建立完善的資本利得稅體系

新企業(yè)所得稅法中的收入概念是一個總“收益”的概念，沒有對收入和利得進行單獨的區(qū)分，這主要是考慮到我國現(xiàn)有的稅收征管水平較低，為遵循“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革原則，沒有把正常的經(jīng)營性收入和資本利得區(qū)分開。因而建立系統(tǒng)完整的資本利得稅體系將成為我國今后并購稅制建設(shè)的重要任務(wù)之一。。

(二)稅收優(yōu)惠政策的改革

新的優(yōu)惠稅率由過去的“內(nèi)外有別”實現(xiàn)了“內(nèi)外統(tǒng)一”，而且新法綜合運用優(yōu)惠稅率、免稅、減稅、加計扣除、加速折舊、減計收入、抵扣抵免等方法，統(tǒng)一建立了“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠政策體系。但是要想遏止避稅并購行為還需進一步加大改革力度，逐步取消對外商投資企業(yè)的一系列稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策由地區(qū)性傾斜轉(zhuǎn)換為行業(yè)性傾斜，以體現(xiàn)國家的產(chǎn)業(yè)政策為目標，并為企業(yè)并購市場的發(fā)展創(chuàng)造公平合理的稅制環(huán)境。此外，在鼓勵優(yōu)勢企業(yè)并購劣勢企業(yè)的政策導(dǎo)向的同時，促進企業(yè)并購市場化進程，推動并購市場步入健康發(fā)展的軌道。

企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃范文第3篇

[論文摘要]企業(yè)資產(chǎn)重組是當前企業(yè)改革的重點，也是構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)制度的重要途徑。本文從稅務(wù)處理規(guī)定出發(fā)，分析了企業(yè)合并、分設(shè)、清算的籌劃策略。

企業(yè)資產(chǎn)重組是當前企業(yè)改革的重點，也是構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)制度的重要途徑。資產(chǎn)重組的方式很多，有合并、兼并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等形式。國家為適應(yīng)企業(yè)資產(chǎn)重組的需要，推進企業(yè)改革，加強對資產(chǎn)重組企業(yè)的稅收管理，先后出臺了相關(guān)稅收政策，為我們進行企業(yè)資產(chǎn)重組的納稅籌劃提供了較大的運作空間。

一、企業(yè)合并的納稅籌劃

（一）企業(yè)合并的稅務(wù)處理規(guī)定

通常情況下，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。合并企業(yè)和被合并企業(yè)為實現(xiàn)合并而向股東回購本公司股份，回購價格與發(fā)行價格之間差額，應(yīng)作為股票轉(zhuǎn)讓所得或損失。合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)，不高于所支付的股權(quán)票面價值20％的，當事人各方可選擇按以下規(guī)定進行所得稅稅收處理：

被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算繳納所得稅；被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅事項由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)所得彌補；合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計稅成本，須以被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定。

被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)的股權(quán)交換合并企業(yè)的股權(quán)，不視為出售舊股、購買新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。

（二）企業(yè)合并中納稅籌劃的策略

從上述規(guī)定可看出，在合并中由于產(chǎn)權(quán)交換支付方式不同，其轉(zhuǎn)讓所得、資產(chǎn)計價、虧損彌補等涉及所得稅事項可選擇不同的稅務(wù)處理方法。而對涉及所得稅事項的稅務(wù)處理方法不同，必然對合并或被合并企業(yè)的所得稅負擔(dān)產(chǎn)生不同的影響，這就要求進行企業(yè)合并稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：

1．資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益確認與否對所得稅負的影響。在企業(yè)合并中，被合并企業(yè)是否確認財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益取決于產(chǎn)權(quán)交換支付方式。在合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，非股權(quán)支付額不高于20％的，被合并企業(yè)可以不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，只有待股權(quán)轉(zhuǎn)讓后才計算損益，作為資本利得所得稅。如合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的非股權(quán)支付額高于20％的，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得稅。由于上述兩種情況，其轉(zhuǎn)讓收益的確認時間、計稅依據(jù)不同，對被合并企業(yè)的所得稅負影響也不同。例：A企業(yè)購買B企業(yè)，出價1000萬元，B企業(yè)賬面凈資產(chǎn)為850萬元。如A企業(yè)全部用股票支付，則B企業(yè)的股東在合并時不需繳納所得稅。如A企業(yè)用股權(quán)支付70％、用現(xiàn)金支付30％，則被合并企業(yè)在合并時應(yīng)按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得1000－850＝150萬元，繳納150×33％＝49．5萬元的企業(yè)所得稅。即使在第一種情況中，B企業(yè)的股東將其股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，應(yīng)繳納資本利得所得稅，但那相當于B企業(yè)的股東取得了一筆無息貸款。

2．資產(chǎn)計價稅務(wù)處理對所得稅負的影響。在非股權(quán)支付額不高于20％的情況下，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的全部資產(chǎn)的計稅成本，可按被合并企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)確定；而如果非股權(quán)支付額高于20％的，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的資產(chǎn)，可按經(jīng)評估確認的價值確定計稅成本。由于兩種不同情況下，合并企業(yè)接受的被合并企業(yè)的資產(chǎn)計入成本費用價值基礎(chǔ)不同，必然導(dǎo)致稅前扣除的金額不同，從而使合并后合并企業(yè)的所得稅負不同。如在上述例子中，A企業(yè)接受B企業(yè)的資產(chǎn)中有生產(chǎn)線一條，原賬面原值300萬元，已提折舊210萬元，預(yù)計折舊年度10年，已折舊7年（不考慮凈殘值），該生產(chǎn)線在合并時評估作價150萬元。則：在第一種情況下，年折舊額＝(300－210)÷(10－7)＝30萬元；第二種情況下，其年折舊額＝150÷(10－7)＝50萬元。折舊額越大，應(yīng)稅所得越少，企業(yè)就可少納所得稅。

3．虧損彌補的處理對所得稅負的影響。在非股權(quán)支付額不高于20％的情況下，被合并企業(yè)以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限的，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補；而高于20％的，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。如：A企業(yè)1999年初合并B企業(yè)，B企業(yè)當時有200萬元虧損未得到彌補，其稅前彌補期限尚有1年。被合并的B企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值為100萬元，合并后合并企業(yè)全部凈資產(chǎn)的公允價值為500萬元，合并后合并企業(yè)1999年的彌補虧損前應(yīng)稅所得300萬元。則兩種不同支付方式的應(yīng)納所得稅額計算結(jié)果不同。第一種支付方式，合并企業(yè)1999年共應(yīng)繳納所得稅款33萬元，比第二種支付方式應(yīng)繳所得稅99萬元少了66萬元。

二、企業(yè)分立的納稅籌劃

（一）企業(yè)分立的稅務(wù)處理規(guī)定

通常情況下，被分立企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓其被分離出去的部分或全部資產(chǎn)，計算被分立資產(chǎn)的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的資產(chǎn)，在計稅時可按經(jīng)評估確認的價值確定成本。如是存續(xù)分立，被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可由存續(xù)企業(yè)繼續(xù)彌補。如是新設(shè)分立，被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額不得結(jié)轉(zhuǎn)到分立企業(yè)彌補。分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于20％的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，企業(yè)分立當事各方也可選擇下列規(guī)定進行分立業(yè)務(wù)的所得稅處理：

被分立企業(yè)可不確認分離資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算所得稅；分立企業(yè)接受被分立企業(yè)的全部資產(chǎn)和負債的成本，須以被分立企業(yè)的賬面凈值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定；被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼，被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。

（二）企業(yè)分立中納稅籌劃的策略

在企業(yè)分立中由于產(chǎn)權(quán)交換所采用的支付方式不同，其資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、虧損彌補等涉及所得稅的事項也可選擇不同的稅務(wù)處理方法。而選擇處理方法不同，會對分立或被分立企業(yè)的所得稅負產(chǎn)生不同影響，這就要求進行企業(yè)分立的稅收籌劃時必須考慮如下幾個方面：

1．從是否確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益來看，當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格高于賬面凈值時，應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額不高于20％的支付方式；當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于賬面凈值時，則應(yīng)選擇分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)的非股權(quán)支付額高于20％的支付方式，從而降低被分立企業(yè)的所得稅負。

2．從資產(chǎn)計價的稅收處理來看，當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評估價值低于賬面凈值時，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于20％的支付方式，從而降低分立企業(yè)的所得稅負；當被分立企業(yè)分離給分立企業(yè)資產(chǎn)的評估價值高于賬面凈值時，要選擇哪一種支付方式，則必須考慮其他方面的因素，因為不管采用哪種支付方式，分立企業(yè)都可按其所接受的資產(chǎn)的評估價值確定結(jié)轉(zhuǎn)計稅成本。

3．從虧損彌補的處理來看，如果被分立企業(yè)尚有未超過法定彌補期限的虧損額時，應(yīng)選擇非股權(quán)支付額不高于20％的支付方式。因為選擇這種支付方式，降低分立企業(yè)的所得稅負。而是否選擇非股權(quán)支付額高于20％的支付方式，則還必須看企業(yè)采用的是存繼分立還是新設(shè)分立。

從上述分析可以看出，不管是企業(yè)合并或是分立的稅收籌劃，都必須充分考量資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益、資產(chǎn)計價和虧損彌補的稅務(wù)處理方法對所得稅負的影響。為便于說明問題，我們分別從各個方面剖析其對稅負的影響。在現(xiàn)實中，應(yīng)把三方面對企業(yè)稅負的影響綜合起來進行比較，方能達到稅收籌劃的最佳目的。

三、企業(yè)清算的納稅籌劃

（一）企業(yè)清算的稅務(wù)處理規(guī)定

企業(yè)清算是指企業(yè)由于經(jīng)濟或契約等原因，不能或不再繼續(xù)經(jīng)營時，按照國家有關(guān)法律法規(guī)及企業(yè)具有法律效力的章程協(xié)議等文件精神，依照法定的程序，對企業(yè)的資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)等進行清理與結(jié)算，并對企業(yè)剩余財產(chǎn)進行分配，解除企業(yè)法人資格的一系列行為。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展、現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和我國有關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，企業(yè)清算的現(xiàn)象將越來越多。 根據(jù)我國《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》及其實施細則規(guī)定，企業(yè)清算時，應(yīng)以清算期間作為一個納稅年度，清算所得應(yīng)依法繳納所得稅。企業(yè)的清算所得可按下列公式計算：全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益＝存貨變現(xiàn)損益＋非存貨財產(chǎn)變現(xiàn)損益＋清算財產(chǎn)盤盈，凈資產(chǎn)或剩余財產(chǎn)＝全部清算財產(chǎn)變現(xiàn)損益－應(yīng)付未付職工工資、勞動保險費等－清算費用－企業(yè)拖欠的各項稅金－尚未償付的各項債務(wù)－收取債權(quán)損失＋償還負債的收入(因債權(quán)人原因確實無法歸還的債務(wù))，應(yīng)繳清算所得稅＝清算所得×適用稅率。

企業(yè)應(yīng)繳納的清算所得稅，應(yīng)于企業(yè)辦理注銷登記之前，向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納。

（二）企業(yè)清算中納稅籌劃的策略

企業(yè)所得稅法對清算所得計算規(guī)定的差異，為我們進行企業(yè)清算的稅收籌劃提供了可能。

企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃范文第4篇

案例：2011年A公司與B公司進行了重組，其主要目的是在B公司注銷的同時將其名下的辦公用房轉(zhuǎn)移到A公司。A公司和B公司都是C公司控股的子公司，且C公司持股比例相同。而采用何種方式交易成本最小、節(jié)稅最多、經(jīng)濟效益最大，這就需要進行納稅籌劃，選擇最佳方案。

2011年12月31日B公司評估日賬上凈資產(chǎn)為850萬元；房產(chǎn)原值（含裝修）500萬元，凈值375萬元，評估價格750萬元，已使用五年；公司其他債權(quán)債務(wù)已清理完畢。

下面分別以兩種不同的清算方式來分析房產(chǎn)交易成本：

一、A公司直接購買的方式：

B公司需要繳納的主要稅金有：

營業(yè)稅金及附加：750*5.5%=41萬元

土地增值稅：750-500*（1+5%*5）-41=84萬元

企業(yè)所得稅：（750-375-41-84）*25%=63萬元

稅金合計：41+84+63=188萬元

A公司需要繳納的主要稅金有：

契稅：750*4%=30萬元

二、A公司采取吸收合并的方式：

根據(jù)《企業(yè)會計準則2008》第21章規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的合并。合并方通過企業(yè)合并取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，合并后被合并方被注銷法人資格，被合并方原持有的資產(chǎn)、負債在合并后成為合并方的資產(chǎn)、負債。由于A公司和B公司都屬于C公司控股的子公司，且控股比例相同，故符合同一控制下的企業(yè)吸收合并條件。

主要涉稅

在合并過程中，涉及到的主要稅收有：

（一）流轉(zhuǎn)稅

根據(jù)[2002]420號和最新的國稅2011年13號公告都規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動力的行為，因此轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。”

根據(jù)國稅函[2002]165號和最新的國稅2011年51號公告規(guī)定：“對企業(yè)在合并、兼并過程中發(fā)生的土地使用權(quán)、不動產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移行為，不征收營業(yè)稅。”

（二）契稅

根據(jù)財稅[2008]175號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》第七條規(guī)定：“企業(yè)改制重組過程中，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限責(zé)任公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，不征收契稅。”

（三）土地增值稅

根據(jù)財稅[1995]48號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》第三條規(guī)定：“在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。”

（四）企業(yè)所得稅

根據(jù)財稅[2009]59號《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》的規(guī)定：同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理（特殊性稅務(wù)處理或重組業(yè)務(wù)處理）。

1、合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

2、被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼；

3、可由合并企業(yè)彌補被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率；

4、被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

也可以采用一般性稅務(wù)處理（清算處理）：

1、合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)；

2、被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理；

3、被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

財務(wù)處理

從以上政策可以得出A公司如果采用吸收合并方式的話，除了企業(yè)所得稅，其他相關(guān)稅金都可以免征，而企業(yè)所得稅如果采取不同的稅務(wù)處理方式也可以達到免稅的目的，而選擇一般性稅務(wù)處理或特殊性稅務(wù)處理，對財務(wù)處理又有不同的處理方式：

第一，作為投資收回

（1）如果會計上作為投資收回，稅法上作為清算或普通重組業(yè)務(wù)，那么在稅法上子公司將以公允價值進行清算，母公司吸收合并的資產(chǎn)、負債也以公允價值作為計稅基礎(chǔ)。這樣的情況下，會計上也應(yīng)以公允價值計量，并確認相關(guān)的投資收益，保持與稅法的一致性。否則母公司若以賬面價值計量，會計與稅法將產(chǎn)生較大的時間性差異，且該差異是否能獲得稅務(wù)機關(guān)認可也存在較大不確定性。

（2）如果會計上作為投資收回，稅法上作為重組業(yè)務(wù)，且符合特殊性稅務(wù)處理，那么在稅法上以賬面價值計量確認，會計上也適宜以子公司賬面價值計量。由于重組業(yè)務(wù)特殊性稅務(wù)處理子公司是不需要計算繳納企業(yè)所得稅的，其合并前的相關(guān)所得稅事項是由母公司承繼，故如果會計上作為投資收回，確認了投資收益（或損失），那么母公司投資收益或損失將并入應(yīng)納稅所得并進行納稅調(diào)整。

第二，作為吸收合并

如果會計上作為同一控制下吸收合并，那么稅法上作為清算或普通重組業(yè)務(wù)的可能性就基本不存在了。從目前看，會計上的吸收合并和新設(shè)合并，稅法上均作為企業(yè)合并（包括母子公司直接吸收合并）。所以會計上若納入同一控制下吸收合并，稅法上作為重組業(yè)務(wù)，且符合特殊性稅務(wù)處理，那么會計、稅法均以賬面價值計量確認，雙方保持高度一致，會計不確認相關(guān)投資收益，而作為資本公積或留存收益處理。

結(jié)論

從以上分析可以看出：

1、在擬對合并后資產(chǎn)長期持有的情況下：選擇特殊性稅務(wù)處理，合并各方均無需納稅，選擇一般性稅務(wù)處理，被合并方需要繳納企業(yè)所得稅；在一般性稅務(wù)處理下，如果合并方以非股權(quán)性資產(chǎn)支付對價且該項資產(chǎn)有評估增值，則合并方需繳納企業(yè)所得稅，資產(chǎn)公允價值較計稅基礎(chǔ)越高，負擔(dān)的稅款越多。

2、在擬將合并后資產(chǎn)再次對外轉(zhuǎn)讓的情況下，就集團整體而言，一般性稅務(wù)處理與特殊性稅務(wù)處理需要繳納的企業(yè)所得稅稅額一致，只是納稅義務(wù)發(fā)生時間不同，但選擇無評估增值的資產(chǎn)進行支付，適用一般性稅務(wù)處理，能夠使整個交易過程的稅負降至最低。

考慮到A公司合并的主要目就是為了房產(chǎn)且準備長期持有，而B公司同時也需要注銷， 所以選擇股權(quán)支付方式以在合并時適用特殊性稅務(wù)處理是最優(yōu)選擇。

基本操作流程是A公司先購買B公司全部股權(quán)，使其成為A公司的全資子公司，在完成相關(guān)的清算程序后，其所有資產(chǎn)、負債、業(yè)務(wù)和人員都轉(zhuǎn)入A公司。由于B公司已經(jīng)兩年無經(jīng)營業(yè)務(wù)，加上房產(chǎn)每年折舊費用的攤銷，賬面處于虧損狀態(tài)，雖然符合同一控制下的合并條件及稅務(wù)特殊性處理要求，但如果按照賬面數(shù)直接合并的話， 有一部分虧損可能無法在合并后彌補，其他的債權(quán)債務(wù)合并以后不僅會增加A公司資產(chǎn)，還會增加A公司的納稅風(fēng)險，所以B公司先進行清算程序后，賬面只留下房產(chǎn)這一項固定資產(chǎn)，其他債權(quán)債務(wù)都轉(zhuǎn)為清算損益。由于B公司所得稅以前年度納稅調(diào)整項較多，最后核算下來基本無應(yīng)納稅所得額，這樣就使得A公司合并和產(chǎn)生的無論是投資收益，還是作為資本公積或留存收益都無需再繳納企業(yè)所得稅。

房產(chǎn)隨后也過戶到A公司，并以合并日當時B公司賬上的原值和累計折舊作為A公司的賬面價值，最后完成B公司的所有注銷程序。

從以上分析可以看出，如果A公司直接購買B公司房產(chǎn)的話，雙方需要繳納218萬元的稅金，而采用吸收合并的方式，雙方不需繳納任何稅金。同時A公司也減少了因房產(chǎn)按現(xiàn)值重新計提折舊多增的折舊費用及增加的房產(chǎn)稅金，加速了資金的周轉(zhuǎn)。

企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃范文第5篇

關(guān)鍵詞 納稅籌劃 大型集團 風(fēng)險分析

大型集團公司在進行初始投資預(yù)測和決策時，首先要考慮投資收益率。在企業(yè)的諸多競爭中，尤以成本的競爭最為核心，而所納稅額是企業(yè)的一大成本，應(yīng)繳稅款的多少直接影響到投資者的最終收益。所以，投資者為降低稅收成本，獲得預(yù)期的投資收益，就有必要對其納稅事宜進行籌劃。本文通過對某集團公司下屬不同企業(yè)納稅籌劃模式的案例分析以及集團公司納稅籌劃的風(fēng)險，為納稅籌劃思想的推廣提供思路。

一、納稅籌劃的概念及存在的認識誤區(qū)

在我國，許多人不了解納稅籌劃，一提起納稅籌劃就聯(lián)想到偷稅，甚至一些人以納稅籌劃為名，行偷稅之實。而實際上，納稅籌劃與偷稅有著本質(zhì)的區(qū)別，偷稅是違法行為，與納稅籌劃的合法前提相悖。還有一些人提到納稅籌劃想到的就是避稅，即納稅人運用各種手段，想方設(shè)法地少繳稅甚至不繳稅，以達到直接減輕自身稅收負擔(dān)的目的。其實，納稅籌劃既有別于稅務(wù)當局所嚴厲打擊的企業(yè)偷稅行為，又由于它所具有的合理性，也有別于我們?nèi)粘V泛接觸的企業(yè)避稅行為。在目前的理論探討和企業(yè)涉稅實踐中，存在著廣泛地混用納稅籌劃和避稅概念，從而使得企業(yè)的許多避稅策劃被堂而皇之地披上納稅籌劃的外衣。

二、大型集團公司納稅籌劃的方法分析

1.集團公司納稅籌劃典型模式

集團公司納稅籌劃的目標不僅是單個公司稅收利益及經(jīng)濟利益最大化；而是整個集團公司稅收利益及經(jīng)濟利益最大化。集團公司納稅籌劃的目標是通過集團公司納稅最小化實現(xiàn)集團公司稅后利益最大化。

（1）在比例稅率下：

設(shè)集團公司由公司A和公司B組成，其稅率分別為 和 ，且 < ；

集團公司利潤總額 為正的常量，其中A公司利潤為 ，B公司利潤 ；

A公司所得稅為 ，B公司所得稅為 ，集團公司所得稅合計為 ；

集團公司凈利潤合計為 。

建立如下聯(lián)立方程組：

< ； + = （正的常量）； = （當 0）； =0（當

= （當 0）； =0（當

可得：當 = 或 =0時， = 為最小值， = （1- ）為最大值。

如下圖1所示：

圖1 利潤與所得稅關(guān)系圖

因此，在比例稅率下，且集團公司的成員公司稅率不相等，集團公司應(yīng)將利潤盡量安排給低稅率公司，將高稅率公司的利潤轉(zhuǎn)移到低稅率公司，從而減少集團公司所得稅，獲取最大的稅后利潤。

（2）在累進稅率下在成員公司均實行超額累進稅率的條件下：

由于成員公司均有多檔稅率，納稅籌劃較為復(fù)雜。總而言之，應(yīng)將利潤先安排給成員公司中的最低稅率，然后再將利潤安排給成員公司中的較高稅率，直到利潤安排完畢，這樣可以最大限度減少集團公司總稅收，實現(xiàn)集團公司稅后利潤最大化。

2.案例分析

這里主要討論集團公司內(nèi)企業(yè)合并的納稅籌劃的案例分析。

案例：某集團公司下屬某股份有限公司A，2008年9月兼并某虧損國有企業(yè)B。B企業(yè)合并時賬面凈資產(chǎn)為500萬元，上年虧損為100萬元（以前年度無虧損），評估確認的價值為550萬元，經(jīng)雙方協(xié)商，A公司可以用以下方式合并B企業(yè)。A公司合并后股票市價為3.1元/股。A公司共有已發(fā)行的股票2000萬股（面值為1元/股）。

方案一：A公司以180萬股和10萬元人民幣購買B企業(yè)（A公司股票市價為3元/股）。

方案二：A公司以150萬股和100萬元人民幣購買B企業(yè)。

假設(shè)合并后被合并企業(yè)的股東在合并企業(yè)中所占的股份以后年度不發(fā)生變化，合并企業(yè)每年未彌補虧損前的應(yīng)納稅所得額為900萬元，增值后的資產(chǎn)的平均折舊年限為5年，行業(yè)平均利潤率為10%。所得稅稅率為33%，從合并企業(yè)的角度來看：

選擇方案一，首先涉及合并時的以下稅收問題：因為非股權(quán)支付額（10萬元）小于股權(quán)按票面計的20%（36萬元），所以，B企業(yè)就不轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅；B企業(yè)去年的虧損可以由A公司彌補，A公司可在第一年和第二年彌補B企業(yè)的虧損額100萬元。A公司接受B企業(yè)資產(chǎn)時，可以以B企業(yè)原賬面凈值為基礎(chǔ)作為資產(chǎn)的計稅成本。其次，A公司將來應(yīng)就B企業(yè)180萬股股票支付多少股利呢？

A公司第一年、第二年因涉及虧損彌補，第一年的稅后利潤為900 （1-33%）+79.84% 33%=629.34（萬元），可供分配的股利為629.34 （1-25%）=472.01（萬元），（其中的10%為法定盈余公積，5%為公益金，1既為任意盈余公積），支付給B企業(yè)股東的股利折現(xiàn)值為180+2000 472.01 0.909=38.52（萬元），同理，A公司第二年支付給B企業(yè)股東的股利折現(xiàn)值為34萬元；A公司以后年度支付給B企業(yè)股東的股利按利潤率10%計算，折現(xiàn)直為180 2000 （900 67%） （1-25%） 10% 0.8264=336.37（萬元）。

所以，第一種方式下，A公司合并B企業(yè)所需的現(xiàn)金流出折現(xiàn)值共為418.98萬元（10+38.62+34+336.36），選擇方案二，因為非股權(quán)支付額（100萬元）大于股權(quán)按票面計的20%（30萬元），所以，被合并企業(yè)B應(yīng)就轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅，應(yīng)繳納的所得稅為 （180 3+10-500） 33%=16.5（萬元）。又因為合并后，B企業(yè)已不再存在，這部分所得稅實際上由合并企業(yè)A承擔(dān)。B企業(yè)去年的虧損不能由A公司再彌補。因為A公司可按增值后的資產(chǎn)的價值作為計稅價，增值部分在折舊年限內(nèi)每年可減少所得稅為（550- 500）+5 33%=3.3（萬元）。A公司第一年的稅后利潤為900 （1-33%）+3.3-16.5=589.8（萬元），按第一方案時的計算方法計算，A公司第一年支付B企業(yè)股東股利折現(xiàn)值為30.16萬元，第二年至第五年支付給B企業(yè)股東股利折現(xiàn)值為89.33萬元。A公司以后年度支付B企業(yè)股東股利折現(xiàn)值為210.60萬元。所以，第二種方式下，A公司合并B企業(yè)所需現(xiàn)金流出折現(xiàn)值為446.59萬元（16.5+100+30.16+89.33+210.60）。比較兩種方案，方案一現(xiàn)金流出較小，所以，A公司應(yīng)當選用方案一。

因此，并非在任何情況下，采取非股權(quán)支付額不高于所支付的股權(quán)票面價值20%的合并方式都劃算、要考慮可彌補虧損數(shù)額的大小、行業(yè)利潤率的高低等因素，在上面所舉的例子中，如果這些因索發(fā)生變化，選擇第二種方案就有可能是劃算的。在實際操作中要具體測算，以上僅提供籌劃的思路和測算方法。

三、大型集團公司納稅籌劃的風(fēng)險分析

1.納稅籌劃風(fēng)險主要類別

大型集團公司納稅籌劃方案究竟是不是符合稅法規(guī)定，是否會成功，能否給納稅人帶來稅收上的利益，很大程度上取決于稅務(wù)機關(guān)對納稅人納稅籌劃方法的認定。一般來說，納稅籌劃的風(fēng)險表現(xiàn)為三類：政策運用風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險和稅務(wù)執(zhí)行風(fēng)險。

2.納稅籌劃的風(fēng)險預(yù)防

（1）健全納稅籌劃風(fēng)險防范體系

建立納稅籌劃風(fēng)險評估機制；大型集團公司要事先對納稅籌劃項目進行風(fēng)險評估。如集團公司經(jīng)營狀況，所處行業(yè)的景氣度，行業(yè)的總趨勢是否發(fā)生不良變化；以往集團公司納稅情況如何，是否對稅務(wù)事項過分敏感，以前年是否存在重大稅務(wù)、審計問題；稅務(wù)管理當局對集團公司依法納稅誠信度的評價如何；事務(wù)所及注冊稅務(wù)師對籌劃事項的熟練程度如何；等等。最后評估出一個較為客觀的風(fēng)險值，然后再決定是否接受委托，或決定如何進行籌劃。

（2）關(guān)注稅收法律變動、提高籌劃人員水平

目前，我國稅制建設(shè)還不很完善，稅收政策變化較快，納稅人必須通曉稅法，在利用某項政策規(guī)定籌劃時，應(yīng)對政策變化可能產(chǎn)生的影響進行預(yù)測和防范籌劃的風(fēng)險，因為政策發(fā)生變化后往往有溯及力，原來是納稅籌劃，政策變化后可能被認定是偷稅。因此，要能夠準確評價稅法變動的發(fā)展趨勢。另外，集團公司納稅籌劃人員不僅要具備相當?shù)膶I(yè)素質(zhì)，還要具備對經(jīng)濟前景的預(yù)測能力、對項目統(tǒng)籌謀劃的能力、與各部門合作配合的協(xié)作能力等素質(zhì)，否則就難以勝任該項工作。

（3）加強與稅務(wù)部門溝通降低政策執(zhí)行風(fēng)險

由于大型集團公司所處的經(jīng)濟環(huán)境千差萬別，加之稅收政策和納稅人的主客觀條件經(jīng)常處于變化之中，這就要求集團公司在納稅籌劃時，要根據(jù)集團公司實際情況，制定納稅籌劃方案，并保持相對的靈活性，以便隨著國家稅法、相關(guān)政策的改變及預(yù)期經(jīng)濟活動的變化隨時調(diào)整，適時更新籌劃內(nèi)容；采取措施控制和分散風(fēng)險，趨利避害，保證納稅籌劃目標的實現(xiàn)。

四、結(jié)束語

大型集團公司開展納稅籌劃就是要不斷研究經(jīng)濟發(fā)展的特點，及時關(guān)注稅收政策的變化趨勢。在實際操作時，大型集團公司要時時關(guān)注稅收政策的變化趨勢，務(wù)必使納稅籌劃方案不違法并符合稅收政策的導(dǎo)向性，使企業(yè)在享受有關(guān)稅收優(yōu)惠的同時，也順應(yīng)了國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟的意圖。

參考文獻：

[1]蘇春林.納稅籌劃.北京：北京大學(xué)出版社.2003.