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所得稅稅負(fù)范文第1篇

關(guān)鍵詞：銀行；企業(yè)所得稅；稅負(fù)分析；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

中圖分類號(hào)：F812.424　文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A　文章編號(hào)：1005-0892(2007)12-0045-05

在國家稅務(wù)總局公布的2006年度企業(yè)所得稅納稅100強(qiáng)榜中，金融企業(yè)有11家上榜，比上年增加了1家，合計(jì)納稅775.85億元，比上年增長(zhǎng)98.21％，戶均貢獻(xiàn)企業(yè)所得稅129.31億元，較上年增長(zhǎng)81.69％，說明隨著金融改革的不斷深入，金融企業(yè)盈利水平在不斷提高。但是，從2007年開始，我國向外資金融機(jī)構(gòu)全面開放金融業(yè)務(wù)，對(duì)現(xiàn)階段仍然比較脆弱的我國銀行業(yè)具有很大的沖擊性。目前，對(duì)銀行業(yè)征收的稅收主要包括營(yíng)業(yè)稅及城市維護(hù)建設(shè)和教育附加、印花稅、企業(yè)所得稅等。關(guān)于金融企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)問題，國家稅務(wù)總局相關(guān)部門以及劉佐、王聰、安體富、倪紅日等專家學(xué)者都曾有所研究，但主要側(cè)重于對(duì)金融企業(yè)宏觀稅收政策和總體稅負(fù)的研究，本文則從改革現(xiàn)行銀行企業(yè)所得稅制度角度，來具體分析我國現(xiàn)行銀行企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)問題，并結(jié)合2006新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定提出降低銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)的途徑。

一、我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)現(xiàn)狀

企業(yè)所得稅是在分配環(huán)節(jié)征收的，其負(fù)擔(dān)高低直接影響納稅人的可支配收益。

(一)與一般性企業(yè)稅負(fù)比較

我國商業(yè)銀行的現(xiàn)行企業(yè)所得稅名義稅率為33％，但其所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)較重，見表1和表2。

從表1和表2看，上市公司的所得稅稅負(fù)基本維持在10％左右，遠(yuǎn)低于33％的名義稅率，而銀行企業(yè)的所得稅平均稅負(fù)呈上升趨勢(shì)，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過上市公司(金融企業(yè)除外)，2005年銀行業(yè)所得稅稅負(fù)甚至超過33％的名義稅率。

(二)我國商業(yè)銀行總體稅負(fù)比較

按照OECD多數(shù)國家做法和美國研究中國經(jīng)濟(jì)的著名專家尼古拉斯?R?拉迪的計(jì)算方法，來分析金融企業(yè)的納稅占其總收益的比重，目前我國銀行企業(yè)的總體稅負(fù)(流轉(zhuǎn)稅加所得稅，不包括金融企業(yè)購入固定資產(chǎn)中所含的增值稅)偏高，其中工、農(nóng)、中、建四大國有商業(yè)銀行平均的總體稅負(fù)情況見表3。

從表3中可以看出，四大銀行在上繳全部稅款后，實(shí)際上利潤(rùn)空間已經(jīng)很小，嚴(yán)重影響了企業(yè)的資本充足率，使其難以真正進(jìn)行商業(yè)化運(yùn)營(yíng)，見表4。

我國中央銀行在對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控和監(jiān)管中，借鑒國際上行之有效的銀行監(jiān)管制度，特別是借鑒《巴塞爾協(xié)議》的有關(guān)內(nèi)容，制定了一系列監(jiān)控指標(biāo)，其中規(guī)定商業(yè)銀行的資本充足率必須大于或等于8％。但表4中四大銀行的資本充足率均未達(dá)標(biāo)，企業(yè)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)較高。

二、我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)偏重的影響

目前，我國商業(yè)銀行仍然存在融資結(jié)構(gòu)不合理、間接融資比重過高；居民金融資產(chǎn)單一、結(jié)構(gòu)不合理；金融市場(chǎng)不發(fā)達(dá)、創(chuàng)新能力較差；盈利水平較低、金融風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)較大等問題，與上述問題相比，企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)較重只是影響銀行企業(yè)發(fā)展的因素之一，但可以直接影響銀行企業(yè)的盈利水平，見表5。

對(duì)表5中數(shù)字分析，可以看出我國工商銀行的稅前贏利、資本回報(bào)率、資產(chǎn)回報(bào)率在八家銀行中最低。從資產(chǎn)規(guī)模來看，該銀行與法國農(nóng)業(yè)信貸銀行集團(tuán)相當(dāng)，但稅前利潤(rùn)、資本回報(bào)率和資產(chǎn)回報(bào)率卻只相當(dāng)于法國銀行的八分之一。與美國相比，我國金融企業(yè)的資本回報(bào)率和資產(chǎn)回報(bào)率，只是美國的6.4％和9.9％，與日本相比也只達(dá)到日本的15.33％和21.42％。按我國這樣的回報(bào)率，除國家投資外，任何投資者都不可能接受。

我國銀行業(yè)的盈利水平低下，究其原因，一是我國銀行業(yè)長(zhǎng)期以來背負(fù)的沉重歷史包袱；二是我國的銀行業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平較低，與發(fā)達(dá)國家相比存在很大差距；三是目前的銀行業(yè)稅負(fù)偏重，對(duì)企業(yè)贏利存在較大影響。因此，我國的銀行業(yè)長(zhǎng)期以來高稅負(fù)和低贏利是并存的，其所得稅稅負(fù)與其納稅能力是不相稱的，長(zhǎng)此以往將嚴(yán)重影響銀行業(yè)的發(fā)展。

三、我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)偏重的原因分析

我國銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)偏重的原因，主要可以歸結(jié)為以下幾點(diǎn)：

(一)宏觀政策方面

銀行企業(yè)與財(cái)政之間傳統(tǒng)的依賴關(guān)系，使得銀行企業(yè)稅收成為財(cái)政收入的重要來源，因此國家在設(shè)計(jì)銀行企業(yè)稅收政策時(shí)趨向于偏重的水平。

在改革開放之前，我國金融企業(yè)以國有銀行為主，只需向國家上繳利潤(rùn)，不繳納企業(yè)所得稅，因其可以為政府快速、便捷地提供資金，逐步成為“二財(cái)政”，一方面金融企業(yè)資金依賴于國家撥付，另一方面國家財(cái)政也離不開金融企業(yè)這個(gè)“錢袋子”。即使在兩步“利改稅”后，我國已經(jīng)建立起包括流轉(zhuǎn)稅、所得稅在內(nèi)、內(nèi)外資有別的課稅體系，但在金融企業(yè)稅收政策設(shè)計(jì)上，基本采取“區(qū)別對(duì)待”的特殊政策，以緩解財(cái)政收入的壓力：1994年稅制改革，對(duì)商業(yè)銀行和保險(xiǎn)公司實(shí)行55％的企業(yè)所得稅稅率，直到1997年才將國有金融企業(yè)的所得稅稅率下調(diào)到33％。此外，針對(duì)銀行企業(yè)的所得稅稅收優(yōu)惠很少，現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠也主要是針對(duì)外資銀行和政策性銀行的。劉佐認(rèn)為這主要是稅制改革的“指導(dǎo)思想問題，沒有把金融業(yè)作為稅收鼓勵(lì)發(fā)展的對(duì)象。”

(二)微觀制度因素

我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅的名義稅率與一般企業(yè)相同，但由于銀行企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)核算的特殊性，導(dǎo)致其應(yīng)稅所得偏高。

1　賬面應(yīng)稅收益虛高

與一般性企業(yè)不同，銀行企業(yè)的應(yīng)稅收入確認(rèn)采用混合型收入確認(rèn)基數(shù)。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，以90天為界，從結(jié)息日起，逾期不足90天的按權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制原則，已收和應(yīng)收未收貸款利息均確認(rèn)為應(yīng)稅收入，逾期超過90天的則遵循收付實(shí)現(xiàn)原則，以實(shí)際收到的利息作為應(yīng)稅收入計(jì)算納稅，即在應(yīng)稅收入的確認(rèn)上，現(xiàn)行稅法采取的是權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的原則。在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下，只要企業(yè)應(yīng)稅收入實(shí)現(xiàn)了，無論是否實(shí)際收到現(xiàn)金或銀行存款，均必須以現(xiàn)金或銀行存款支付各種稅款，當(dāng)收入實(shí)現(xiàn)而未收到現(xiàn)金或銀行存款時(shí)，則需要企業(yè)先行墊付各種稅金，使得企業(yè)負(fù)擔(dān)加重、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)增加。

此外，由于銀行的主要業(yè)務(wù)是貸款業(yè)務(wù)，貸款利息是其收入主要來源，而貸款利息是按季度計(jì)算的，除了一次性還本付息的短期貸款外，一般來說中長(zhǎng)期貸款的利息，在按季結(jié)算時(shí)其資金并沒有直接以現(xiàn)金形式流入銀行，導(dǎo)致銀行在未收到現(xiàn)金利息時(shí)卻要以現(xiàn)金形式支付稅金，這種納稅形式本身就意味著銀行

需要墊付稅金。加上目前銀行企業(yè)存在大量的不良貸款，使得其應(yīng)稅收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出實(shí)際收入，因此，即使金融企業(yè)所得稅稅率與一般企業(yè)相同，其所得稅稅收負(fù)擔(dān)也比一般性企業(yè)要高。

2　呆賬準(zhǔn)備稅前扣除差異

目前各類銀行都存在大量呆賬問題，每年要在稅前扣除的呆賬損失數(shù)額也是非常龐大的。但是我國目前會(huì)計(jì)制度和稅法對(duì)呆賬損失的規(guī)定存在較大差異，在會(huì)計(jì)上規(guī)定呆賬準(zhǔn)備提取和呆賬損失確認(rèn)的主要文件是《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(2002年1月1日起執(zhí)行)、《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金提取管理辦法》 (財(cái)金[2005]49號(hào))、《金融企業(yè)呆賬準(zhǔn)備金核銷管理辦法》(財(cái)金[2005]50號(hào))、《財(cái)政部關(guān)于呆賬準(zhǔn)備提取有關(guān)問題的通知》(財(cái)金[2005]90號(hào))，而稅收依據(jù)的文件有些滯后，主要有《金融企業(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》(2002年10月1日起執(zhí)行)、《國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)呆賬損失稅前扣除審批事項(xiàng)的通知》(國稅發(fā)[2003]73號(hào))，二者對(duì)呆賬準(zhǔn)備的提取范圍、提取方法和損失認(rèn)定等均存在差異，對(duì)銀行應(yīng)稅所得有較大影響，從而影響其企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。

(1)計(jì)提范圍差異

稅法規(guī)定：允許提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)包括貸款(含抵押、質(zhì)押、擔(dān)保等貸款)、銀行卡透支、抵債資產(chǎn)、貼現(xiàn)、銀行承兌匯票墊款、擔(dān)保墊款、進(jìn)出口押匯、股權(quán)投資和債券投資、拆借拆出)、應(yīng)收利息(不含貸款應(yīng)收利息)、應(yīng)收股利、應(yīng)收保費(fèi)、應(yīng)收分保賬款、應(yīng)收租賃款等債權(quán)和股權(quán)。當(dāng)實(shí)際發(fā)生的呆賬損失金額超過已經(jīng)在稅前扣除的呆賬準(zhǔn)備時(shí)，超過部分可以在稅前據(jù)實(shí)扣除，因此稅法最終是可以全額扣除呆賬損失的。

會(huì)計(jì)規(guī)定：金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)按季分析各項(xiàng)債權(quán)和股權(quán)資產(chǎn)的可收回性，對(duì)預(yù)計(jì)可能發(fā)生的貸款損失，計(jì)提“貸款損失準(zhǔn)備”；對(duì)預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失，計(jì)提“壞賬準(zhǔn)備”；對(duì)預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的長(zhǎng)期投資損失，計(jì)提“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”。“貸款損失準(zhǔn)備”的計(jì)提范圍為金融企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和損失的貸款(含抵押、質(zhì)押、無擔(dān)保等貸款)、銀行卡透支、貼現(xiàn)、信用墊款(含銀行承兌匯票墊款、信用證墊款，擔(dān)保墊款等)、進(jìn)出口押匯、拆出資金、應(yīng)收融資租賃款等。“壞賬準(zhǔn)備”的計(jì)提范圍為存放同業(yè)款項(xiàng)、應(yīng)收債券利息(不含貸款、拆放同業(yè)應(yīng)收利息)、應(yīng)收股利、應(yīng)收經(jīng)營(yíng)租賃款、其他應(yīng)收款等各類應(yīng)收款項(xiàng)。“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”的計(jì)提范圍為股權(quán)投資和債權(quán)投資(不含采用成本與市價(jià)孰低法或公允價(jià)值法確定期末價(jià)值的證券投資和購買的國債本息部分的投資)。

從內(nèi)容上看，稅法規(guī)定的呆賬準(zhǔn)備包含了會(huì)計(jì)上的壞賬準(zhǔn)備、貸款損失準(zhǔn)備和長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。

從范圍上看，稅法規(guī)定的范圍大于會(huì)計(jì)規(guī)定的范圍，主要表現(xiàn)在抵債資產(chǎn)、股權(quán)債權(quán)投資和拆放同業(yè)應(yīng)收利息上。其中稅法對(duì)抵債資產(chǎn)的規(guī)定是“銀行收回的以物抵債非貨幣資產(chǎn)低于債權(quán)部分可按呆賬或壞賬損失的規(guī)定核銷”，其實(shí)質(zhì)是對(duì)債權(quán)(貸款或投資)損失進(jìn)行核銷，而非核銷抵債資產(chǎn)本身的損失。抵債資產(chǎn)損失應(yīng)該是抵債資產(chǎn)處置或變現(xiàn)損失，一般作為“營(yíng)業(yè)外支出”處理，不作為壞賬損失。因此，稅法中關(guān)于抵債資產(chǎn)“呆賬準(zhǔn)備”提取問題，實(shí)質(zhì)可以分解為“貸款損失準(zhǔn)備”和“投資損失準(zhǔn)備”提取兩部分。對(duì)于股權(quán)債權(quán)投資會(huì)計(jì)上只提取“投資跌價(jià)準(zhǔn)備”列入成本，但稅法又規(guī)定“投資跌價(jià)準(zhǔn)備”不準(zhǔn)稅前扣除，而是將其納入呆賬準(zhǔn)備的提取范圍，因而，對(duì)于股權(quán)債權(quán)投資損失，會(huì)計(jì)和稅法規(guī)定最終也是可以稅前扣除的，只是扣除的途徑不同。現(xiàn)行稅法規(guī)定拆放同業(yè)利息收入計(jì)人“金融機(jī)構(gòu)往來收入”，不征營(yíng)業(yè)稅而征收企業(yè)所得稅。對(duì)拆放同業(yè)應(yīng)收利息，在會(huì)計(jì)上不屬于壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提范圍，而稅法上卻屬于呆賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍。

綜上所述，從最終結(jié)果來看，除拆放同業(yè)應(yīng)收利息外，銀行企業(yè)呆賬(壞賬)準(zhǔn)備和損失，稅法和會(huì)計(jì)規(guī)定都是可以據(jù)實(shí)扣除的，只是在扣除時(shí)間和途徑上不一致，屬于暫時(shí)性差異。

(2)計(jì)提比例差異

稅法規(guī)定：金融企業(yè)可以稅前扣除的呆賬準(zhǔn)備，按本年允許提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)余額的1％提取，公式為本年允許扣除的呆賬準(zhǔn)備＝本年末允許提取呆賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)余額×1％-上年末已在稅前扣除的呆賬準(zhǔn)備余額。

會(huì)計(jì)規(guī)定：貸款損失準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例由金融企業(yè)自行確定。中國人民銀行2001年12月的《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類指導(dǎo)原則》規(guī)定：按風(fēng)險(xiǎn)程度將貸款分為五級(jí)計(jì)提損失準(zhǔn)備：一般貸款1％，關(guān)注類貸款2％，次級(jí)類貸款25％，可疑類貸款50％，損失類貸款100％。其中，次級(jí)類和可疑類計(jì)提比例可以上下浮動(dòng)20％。因此，貸款損失準(zhǔn)備和壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例范圍可以是1％～100％。

由于稅法規(guī)定的計(jì)提比例較小，而企業(yè)是按照資產(chǎn)可能發(fā)生損失的程度來確定計(jì)提比例的，二者在某一個(gè)納稅年度計(jì)提的金額差異較大，當(dāng)金融企業(yè)未發(fā)生呆賬(壞賬)損失但高風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)所占比重較大時(shí)，按稅法規(guī)定只能扣除1％計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，暫時(shí)性差異較大，當(dāng)年應(yīng)稅所得將會(huì)增加，企業(yè)所得稅稅負(fù)也會(huì)增加。

(3)損失認(rèn)定差異

稅法對(duì)呆賬損失的認(rèn)定條件規(guī)定了13種，而會(huì)計(jì)上規(guī)定了15種，具體存在認(rèn)定差異的有9種，主要表現(xiàn)為兩種情況：

一是會(huì)計(jì)確認(rèn)為呆賬，但稅法上未確認(rèn)。如會(huì)計(jì)規(guī)定“金融企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)采取打包出售、公開拍賣、轉(zhuǎn)讓等市場(chǎng)手段處置債權(quán)或股權(quán)后，其出售轉(zhuǎn)讓價(jià)格與賬面價(jià)值的差額，可認(rèn)定為呆賬”，但稅法沒有此項(xiàng)規(guī)定，即意味著稅法不確認(rèn)此損失。

二是稅法和會(huì)計(jì)都確認(rèn)為呆賬，但稅法的確認(rèn)條件更嚴(yán)格。如會(huì)計(jì)對(duì)符合規(guī)定的銀行信用卡透支款項(xiàng)可認(rèn)定為呆賬，其規(guī)定條件包括持卡人和擔(dān)保人依法宣告破產(chǎn)、死亡、失蹤等6種情形，只要符合其中1條即可，而稅法只規(guī)定“銀行卡被偽造、冒用、騙領(lǐng)而發(fā)生的應(yīng)由銀行承擔(dān)的凈損失”認(rèn)定為呆賬，顯然稅法規(guī)定要嚴(yán)格得多。

因此，這種損失確認(rèn)條件不同導(dǎo)致的差異，屬于永久性差異，同樣會(huì)導(dǎo)致銀行所得稅負(fù)擔(dān)加重。

四、降低我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅稅負(fù)的途徑

商業(yè)銀行降低企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)的途徑可以概括為兩大方面：一是在宏觀上政府要轉(zhuǎn)變指導(dǎo)思想，“理順政府與金融的關(guān)系”，在財(cái)政實(shí)力加強(qiáng)的條件下，逐步擺脫對(duì)銀行企業(yè)的依賴，同時(shí)也要采取相關(guān)措施，改變國家對(duì)商業(yè)銀行的資金投入方式，使銀行真正成為自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧的企業(yè)；二是從內(nèi)外兩個(gè)方面入手，消化和降低所得稅負(fù)擔(dān)對(duì)銀行企業(yè)的影響。首先，在金融企業(yè)內(nèi)部要加強(qiáng)成本管理，通過提高資金使用效率、加強(qiáng)企業(yè)成本核算、改變員工激勵(lì)機(jī)制、注重稅務(wù)籌劃等手段來自我消化企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。其次，是為企業(yè)創(chuàng)造公平、有序的外部競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，減少各種外來因素對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為的干擾。所得稅政策屬于影響銀行企業(yè)發(fā)展的外部環(huán)境，國家要在權(quán)衡財(cái)政承受能力的同時(shí)，改革現(xiàn)行商業(yè)銀行企業(yè)所得稅制度，合理減輕銀行機(jī)構(gòu)所得稅負(fù)擔(dān)，

促進(jìn)銀行企業(yè)的良性發(fā)展。

從現(xiàn)實(shí)情況來看，新的企業(yè)所得稅法將在2008年開始實(shí)施，從稅率和稅收優(yōu)惠等方面為銀行企業(yè)創(chuàng)造了公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，但對(duì)銀行等金融企業(yè)應(yīng)稅所得的確認(rèn)方法和原則仍需進(jìn)行調(diào)整，以減輕銀行企業(yè)沉重的稅收負(fù)擔(dān)。此外，2006年我國出臺(tái)了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中專門針對(duì)銀行等金融企業(yè)的準(zhǔn)則有《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《金融工具列報(bào)》等準(zhǔn)則，與原準(zhǔn)則有較大改變，因此，需要結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，改革我國商業(yè)銀行企業(yè)所得稅制度。

(一)應(yīng)稅收入確認(rèn)全面引進(jìn)收付實(shí)現(xiàn)制原則

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)分成四類：交易性金融資產(chǎn)、持有到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)和可供出售金融資產(chǎn)；將金融負(fù)債分為兩類：交易性金融負(fù)債和其他金融負(fù)債。金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的確認(rèn)，以企業(yè)是否成為“金融工具合同的一方”為標(biāo)準(zhǔn)，而不是原來的“交易發(fā)生”。金融資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量一般是“公允價(jià)值＋交易成本＋后續(xù)變動(dòng)收益”，也不是原來的“當(dāng)期應(yīng)收金額”。因此，在調(diào)整稅法時(shí)，首先應(yīng)該在資產(chǎn)和負(fù)債的分類上與會(huì)計(jì)保持一致，減少由于分類方法不同而帶來的對(duì)法規(guī)理解的差異；其次，在計(jì)量上也盡可能與會(huì)計(jì)保持一致，即采取“公允價(jià)”為基本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，減少由于計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不同帶來的法規(guī)認(rèn)知差異。第三，在收入確認(rèn)原則上，稅法需要給予銀行等金融機(jī)構(gòu)不同的待遇，引入收付實(shí)現(xiàn)制原則。因?yàn)閷?duì)銀行而言，貸款利息收入是其主要營(yíng)業(yè)收入，在企業(yè)存在大量不良貸款、應(yīng)收未收利息逾期日期長(zhǎng)短不一、風(fēng)險(xiǎn)程度也不同的情況下，若嚴(yán)格實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制，必然加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，因此，應(yīng)該借鑒國際慣例，對(duì)逾期應(yīng)收未收利息按照實(shí)際收到的利息確認(rèn)收入。

(二)結(jié)合準(zhǔn)則調(diào)整呆賬損失扣除辦法

新《所得稅》準(zhǔn)則明確規(guī)定，對(duì)所得稅一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算。與應(yīng)付稅款法和收益表債務(wù)法相比，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異，可以直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能更直接反映遞延所得稅對(duì)企業(yè)未來的影響，可處理所有的暫時(shí)性差異，但對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的要求較高，也將增加企業(yè)會(huì)計(jì)核算成本。因此，在調(diào)整企業(yè)所得稅政策時(shí)，應(yīng)該同時(shí)考慮盡可能減少這種由于會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定不同而形成的暫時(shí)性差異。

1　調(diào)整計(jì)提范圍

(1)抵債資產(chǎn)調(diào)整。由于稅法對(duì)抵債資產(chǎn)計(jì)提呆賬準(zhǔn)備，其目的是核銷債權(quán)損失，因此，可以在稅法呆賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍中取消抵債資產(chǎn)，對(duì)抵債資產(chǎn)低于債權(quán)部分的差額，直接作為貸款損失準(zhǔn)備處理，這也符合抵債資產(chǎn)本身的性質(zhì)。

(2)股權(quán)債權(quán)投資調(diào)整。稅法對(duì)股權(quán)債權(quán)投資計(jì)提“呆賬準(zhǔn)備”，與會(huì)計(jì)對(duì)其計(jì)提“投資跌價(jià)準(zhǔn)備”，對(duì)所得稅的影響基本相同，因?yàn)樗鼈兌伎梢赃_(dá)到在稅前扣除的目的，只是途徑不同而已。而金融企業(yè)與一般性企業(yè)不同，投資行為是企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)之一，投資收益可以直接作為“營(yíng)業(yè)收入”處理，投資損失也可以直接作為“營(yíng)業(yè)支出”在稅前扣除。因此，可以將銀行的“投資跌價(jià)準(zhǔn)備”作為特例允許稅前扣除(一般性企業(yè)仍然規(guī)定不得稅前扣除)，同時(shí)在呆賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍中取消股權(quán)債權(quán)投資內(nèi)容。

(3)拆放同業(yè)應(yīng)收利息調(diào)整。拆放同業(yè)應(yīng)收利息的本質(zhì)，與貸款應(yīng)收利息是相同的，只是貸款對(duì)象的區(qū)別而已，因此，應(yīng)該將拆放同業(yè)應(yīng)收利息，與貸款應(yīng)收利息采取相同處理方式，即對(duì)逾期90天的拆放同業(yè)應(yīng)收利息也轉(zhuǎn)為表外列示，并按照實(shí)際收到的利息收入確認(rèn)收入。

2　調(diào)整計(jì)提比例

所得稅稅負(fù)范文第2篇

關(guān)鍵詞：上市公司　所得稅　研究

一、上市公司企業(yè)所得稅負(fù)影響因素分析

(一)會(huì)計(jì)制度對(duì)上市公司所得稅負(fù)的影響

自2006年新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之后。新會(huì)計(jì)制度借鑒了國際會(huì)計(jì)制度，并結(jié)合我國的實(shí)際情況，要求對(duì)所得稅采用全新的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算。在采用納稅影響會(huì)計(jì)法下，既可以采用遞延法，也可以采用利潤(rùn)表債務(wù)法。但這些方法已不能適應(yīng)會(huì)計(jì)環(huán)境變化的需要。必將對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)產(chǎn)生重大影響。以往的所得稅會(huì)計(jì)中，企業(yè)對(duì)所得稅核算方法既可以選用應(yīng)付稅款法，也可以選擇納稅影響會(huì)計(jì)法，新會(huì)計(jì)制度明確提出所得稅會(huì)計(jì)核算必須采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。應(yīng)付稅款法、利潤(rùn)表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法這三種所得稅核算方

法下上市公司所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)是有所差別的，原利潤(rùn)表債務(wù)法和新資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法最主要的區(qū)別在于前者在進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)核算時(shí)的對(duì)象是暫時(shí)性差異，而后者則是時(shí)間性差異。2006年以前大多數(shù)上市公司都以應(yīng)付稅款法做為會(huì)計(jì)處理方法，以應(yīng)付稅款法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法做對(duì)比，兩種會(huì)計(jì)核算方法對(duì)企業(yè)各期應(yīng)交納的所得稅額沒有影響。但是計(jì)入各期所得稅費(fèi)用的數(shù)額不同，從而對(duì)企業(yè)各期的所得稅實(shí)際稅負(fù)與稅后凈利潤(rùn)均有影響。

通過以上對(duì)三種所得稅核算方法的對(duì)比，可以發(fā)現(xiàn)，相對(duì)于其他所得稅核算方法。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法能夠提供更為全面有效的會(huì)計(jì)信息。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異的處理和披露，它既包括所有時(shí)間性差異，還包括非時(shí)間性差異的其他暫時(shí)性差異，它能夠提供更多的對(duì)決策更為有用的信息。其次，更加符合會(huì)計(jì)的可比性原則。企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法可以選擇應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法，容易導(dǎo)致上市公司之間的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。而將所有的上市公司統(tǒng)一規(guī)范采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這樣其所得稅會(huì)計(jì)方法相同，從而有利于上市公司會(huì)計(jì)信息的比較。最后有助于加快上市公司會(huì)計(jì)的國家化進(jìn)程，目前國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和越來越多的國家普遍采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，因此，應(yīng)根據(jù)國際資本市場(chǎng)的需要，適應(yīng)會(huì)計(jì)制度國際協(xié)調(diào)的大趨勢(shì)，實(shí)現(xiàn)我國會(huì)計(jì)制度與國際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。

(二)所得稅制度對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的影響

首先是會(huì)計(jì)一稅法制度的差異對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的影響，由于企業(yè)所得稅存在名義稅率和實(shí)際稅率之分，明確所得稅實(shí)際稅率與名義稅率之間是否存在差別，是解釋和理清上市公司所得稅負(fù)擔(dān)實(shí)際狀況的重要前提。時(shí)間性差異與永久性差異都是造成所得稅名義稅率與實(shí)際稅率產(chǎn)生偏離的主要因素，即若上市公司當(dāng)期發(fā)生不直接涉及所有者權(quán)益的永久性差異，則所得稅實(shí)際稅率將偏離名義稅率，在我國目前的會(huì)計(jì)規(guī)范及稅法環(huán)境下，引致上市公司發(fā)生不直接涉及所有者權(quán)益的永久性差異的情況很多，比如超過計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)發(fā)工資、違法經(jīng)營(yíng)罰款、非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)、非廣告贊助支出、超標(biāo)準(zhǔn)業(yè)務(wù)招待費(fèi)、減免稅優(yōu)惠等，這些不直接涉及所有者權(quán)益的永久性差異會(huì)使高于或低于名義稅率，即企業(yè)實(shí)際的所得稅負(fù)擔(dān)高于或低于其名義所得稅負(fù)擔(dān)。

另外，基于行業(yè)和區(qū)域角度的優(yōu)惠政策對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)也產(chǎn)生一定的影響，現(xiàn)行稅收體系采取了區(qū)域優(yōu)惠為主、產(chǎn)業(yè)為輔的方式，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整及產(chǎn)業(yè)升級(jí)帶動(dòng)明顯不足而新的企業(yè)所得稅制對(duì)現(xiàn)行優(yōu)惠政策進(jìn)行了整合，從以區(qū)域優(yōu)惠為主，轉(zhuǎn)向“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”，建立了新型稅收優(yōu)惠體制。新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施細(xì)則《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的出臺(tái)，將包括高新技術(shù)行業(yè)、安全生產(chǎn)行業(yè)、環(huán)保節(jié)能行業(yè)、農(nóng)林行業(yè)等六個(gè)產(chǎn)業(yè)成為國家扶持的重點(diǎn)。

(三)公司內(nèi)部特征因素對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的影響

首先是債務(wù)融資決策對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的影響。MM定理認(rèn)為，在無公司稅情況下，企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)中如果債務(wù)較低，企業(yè)的價(jià)值并不會(huì)增加，因?yàn)閭鶆?wù)較低的成本有時(shí)會(huì)引起風(fēng)險(xiǎn)的增加，從而使權(quán)益成本增加而抵消。但是在考慮有公司所得稅情況下，債務(wù)會(huì)增加企業(yè)的價(jià)值，原因是利息是納稅可抵扣費(fèi)用，因此更多的經(jīng)營(yíng)收益流到了投資者手中。但在現(xiàn)實(shí)中，每個(gè)公司都不可能無限制地進(jìn)行債務(wù)融資，隨著公司債務(wù)比例的加大，公司還本付息的壓力也會(huì)隨之增大。公司財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)過重將使得公司破產(chǎn)的概率也相應(yīng)增加，所以應(yīng)該是在以不損害公司盈利為前提下取得最大負(fù)債水平，根據(jù)MM定理，在適度的情況下進(jìn)行債務(wù)融資充分利用財(cái)務(wù)杠桿的效應(yīng)是能夠達(dá)到節(jié)稅的作少。從而降低市公司的所得稅負(fù)擔(dān)。其次是股權(quán)集中度對(duì)上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的影響，由于上市公司大股東控制權(quán)的存在及小股東搭便車的行為，使得所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)更有可能體現(xiàn)大股東的意志，由于國有股占控股地位是普遍現(xiàn)象，這使得企業(yè)所得稅政策更易受地方政府的影響，而管理層的政治意識(shí)、政府的征稅意愿會(huì)使得上市公司所得稅實(shí)際負(fù)擔(dān)偏高。

二、降低上市公司所得稅負(fù)擔(dān)的建議

(一)基于融資決策角度降低上市公司所得稅負(fù)擔(dān)

首先是應(yīng)基于債務(wù)融資成本角度來選擇債務(wù)融資方式，對(duì)于許多上市公司來說，公司規(guī)模都很龐大，而且大部分都是優(yōu)先采用銀行貸款方式。不但使企業(yè)籌資成本負(fù)擔(dān)加大，限制了企業(yè)長(zhǎng)期籌集資金的能力，而且提高了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，使企業(yè)有破產(chǎn)的危險(xiǎn)。所以。我國企業(yè)尤其是上市公司，應(yīng)該適當(dāng)多發(fā)展融資成本更低，風(fēng)險(xiǎn)更小的穩(wěn)健型的債券融資方式，這樣才能使企業(yè)用更少的融資成本獲取更多更持久的籌資額，增強(qiáng)上市公司整體的債務(wù)融資能力。其次要大力發(fā)展可轉(zhuǎn)債融資。企業(yè)通過發(fā)行可轉(zhuǎn)換債務(wù)，能夠同時(shí)避免過度投資和節(jié)約再次籌資的費(fèi)用，其發(fā)行主體更可能是那些需要分階段進(jìn)行融資同時(shí)項(xiàng)目現(xiàn)金流較為充裕的企業(yè)。可轉(zhuǎn)換債務(wù)附有轉(zhuǎn)換權(quán)，其利率低于直接債務(wù)的利率，這樣既降低了企業(yè)的總體債務(wù)負(fù)擔(dān)，又降低了企業(yè)投資項(xiàng)目要求的回報(bào)率，從而有效減少了投資不足現(xiàn)象，債務(wù)負(fù)擔(dān)過重同時(shí)發(fā)展前景又較好的企業(yè)更適宜發(fā)行可轉(zhuǎn)換債務(wù)。

(二)基于固定資產(chǎn)管理角度降低上市公司所得稅負(fù)擔(dān)

首先要加強(qiáng)固定資產(chǎn)科學(xué)投資決策及管理水平，我國許多上市公司在原來國有企業(yè)時(shí)期在行政干預(yù)下的固定資產(chǎn)投資有很大的盲目性不能發(fā)揮應(yīng)有的生產(chǎn)能力。造成大量的資產(chǎn)閑置浪費(fèi)。這種現(xiàn)象在目前的上市公司里依然普遍存在，固定資產(chǎn)的結(jié)構(gòu)依然不合理。因此，應(yīng)該對(duì)現(xiàn)有固定資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)分類。對(duì)于固定資產(chǎn)。在現(xiàn)行辦法分類的基礎(chǔ)，將在用的固定資產(chǎn)分為良性資產(chǎn)、不良資產(chǎn)、待報(bào)廢的固定資產(chǎn)。對(duì)不良資產(chǎn)要采用加速折舊法提取折舊，對(duì)待報(bào)廢的固定資產(chǎn)要及時(shí)清理報(bào)廢，這樣可保證固定資產(chǎn)投資的收回，真實(shí)反映企業(yè)的損益。

另外，國有企業(yè)要改變?cè)O(shè)備落后的局面，應(yīng)有計(jì)劃地更新現(xiàn)有設(shè)備，加快技術(shù)改造步伐。企業(yè)應(yīng)充分了解國家有關(guān)政策，找準(zhǔn)適合企業(yè)運(yùn)作的切入點(diǎn)。在投資決策方面應(yīng)確定合理的投資規(guī)模和方向。可行性研究報(bào)告編制應(yīng)從技術(shù)先進(jìn)性、經(jīng)濟(jì)可行性出發(fā)，認(rèn)真做好市場(chǎng)調(diào)研，慎重決策。建立投資管理責(zé)任制度。強(qiáng)化投資風(fēng)險(xiǎn)的約束機(jī)制，對(duì)造成決策失誤的領(lǐng)導(dǎo)追究其行政責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

所得稅稅負(fù)范文第3篇

關(guān)鍵詞：制造企業(yè) 所得稅負(fù)擔(dān) 影響因素

一、制造企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)及衡量指標(biāo)

制造企業(yè)指以生產(chǎn)、流通、服務(wù)為主，以滿足社會(huì)需要來獲取利潤(rùn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。我國制造企業(yè)主要分為食品加工、煙草制造、紡織業(yè)、化學(xué)制造、醫(yī)藥制造等類型。企業(yè)所得稅是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和其他所得征收的一種稅，企業(yè)所得稅的納稅人為企業(yè)。從本質(zhì)來講，企業(yè)所得稅是政府調(diào)節(jié)企業(yè)盈余水平、對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的一種手段。它是政府利用征稅的形式對(duì)企業(yè)利潤(rùn)規(guī)模的繁育，是確保企業(yè)稅基標(biāo)準(zhǔn)化的方法。企業(yè)所得稅在經(jīng)濟(jì)發(fā)展、宏觀調(diào)控中具有重要作用，目前我國企業(yè)所得稅基本稅率為25%，低稅率為20%，企業(yè)應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率。本著宏觀調(diào)控目的，政府針對(duì)企業(yè)所得稅制訂了一些稅收激勵(lì)和限制措施。企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)衡量指標(biāo)主要有兩種，分別是名義所得稅負(fù)擔(dān)和實(shí)際所得稅負(fù)擔(dān)，其中，名義所得稅負(fù)擔(dān)=應(yīng)納稅額/應(yīng)納稅所得額，實(shí)際所得稅負(fù)擔(dān)在計(jì)算中要涉及遞延所得稅費(fèi)用處理。追求利潤(rùn)是企業(yè)的根本目標(biāo)，企業(yè)所得稅是企業(yè)繳納的主要稅種，合理控制企業(yè)所得稅負(fù)，是提高企業(yè)稅后收益的重要方法。

二、影響制造企業(yè)所得稅的負(fù)稅因素

（一）稅制結(jié)構(gòu)

不同的稅種共同組成了稅制，單個(gè)稅種收入相加就是稅收總收入，針對(duì)不同的納稅人，政府會(huì)施行不同的稅種。稅制不合理，稅種增減水平變化，都有可能會(huì)影響企業(yè)稅負(fù)。目前，我國共有17個(gè)稅種，稅種結(jié)構(gòu)體系以流轉(zhuǎn)稅為主，以所得稅為輔，以財(cái)產(chǎn)稅、行為稅為補(bǔ)充。我國稅制結(jié)構(gòu)是不斷變化的，2008年之后，政府實(shí)施了積極的財(cái)政政策，結(jié)構(gòu)性減稅政策也被提上日程。隨后，以減輕整體稅負(fù)為主的結(jié)構(gòu)性減稅改革方案出臺(tái)。結(jié)構(gòu)性減稅所減的稅種是有選擇性的，它關(guān)注的是稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，其中，營(yíng)改增是政府最具代表性的結(jié)構(gòu)性減稅措施。營(yíng)改增變生產(chǎn)型增值稅為消費(fèi)型增值稅，對(duì)于資本有機(jī)成本較高的行業(yè)來說，營(yíng)改增有效解決了企業(yè)重復(fù)納稅的問題。并且，增值稅進(jìn)行抵扣政策，為下游企業(yè)、企業(yè)利用增值稅專用發(fā)票抵扣、新設(shè)備購買進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣提供了法律依據(jù)，但是對(duì)于上游企業(yè)來講，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)卻增加了。因此，可以說，稅制結(jié)構(gòu)改變，可以直接影響企業(yè)所屬的稅負(fù)水平。

（二）稅收優(yōu)惠政策

稅收是政府宏觀調(diào)控的主要手段之一，稅收優(yōu)惠政策是政府控制貧富分化的重要措施，也是維護(hù)社會(huì)和諧的經(jīng)濟(jì)策略。在不同的時(shí)期，我國政府所制定、施行的稅收優(yōu)惠政策也有所不同。近年來，為了鼓勵(lì)制造企業(yè)自主創(chuàng)新，政府施行的優(yōu)惠政策有：企業(yè)研制開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新產(chǎn)品的費(fèi)用可以直接抵扣應(yīng)納稅所得額。如醫(yī)藥制造企業(yè)為了研制新產(chǎn)品而購置的測(cè)試儀器和關(guān)鍵設(shè)備，只要單臺(tái)價(jià)值在10萬元之下的，可以稅前直接扣除，但是不能再提取折舊；企業(yè)利用廢水廢氣等廢棄物為原料進(jìn)行生產(chǎn)的，可在五年內(nèi)少征、免征所得稅。如化工企業(yè)如果利用企業(yè)以外的煤矸石、粉煤灰為原料進(jìn)行建材生產(chǎn)，自生產(chǎn)之日起五年內(nèi)可以少交、免交所得稅；符合國家產(chǎn)業(yè)政策的企業(yè)在進(jìn)行國產(chǎn)設(shè)備、技術(shù)改造時(shí)，改造投資可以用來抵免企業(yè)所得稅；符合政府投資抵免所得稅特殊規(guī)定的企業(yè)，可抵免部分企業(yè)所得稅。總之，企業(yè)所能享受的稅收優(yōu)惠政策可以通過企業(yè)執(zhí)行稅率體現(xiàn)出來，制造企業(yè)可以享受的稅收優(yōu)惠政策比較多，資源性企業(yè)和低技術(shù)企業(yè)的稅負(fù)高于高技術(shù)企業(yè)。

（三）稅收征管

稅收征管是政府對(duì)企業(yè)稅收實(shí)施的征收和管理活動(dòng)。稅收征管的依據(jù)主要是稅法和征管法，稅收征管的主體是政府或地方稅務(wù)機(jī)關(guān)，其根本目的是為國家稅收調(diào)控政策提供幫助。稅收征管方式會(huì)影響國家稅收分配導(dǎo)向，還會(huì)影響企業(yè)稅負(fù)。因?yàn)槠髽I(yè)所得稅屬于中央、地方共享稅，由國家和地方機(jī)構(gòu)共同征收，這在一定程度上使得企業(yè)稅收征管尺度變得更加復(fù)雜。而從企業(yè)的角度來安靜，稅收征管尺度，制造企業(yè)對(duì)稅收征管的遵從情況，都會(huì)影響企業(yè)所得稅負(fù)。稅收部門的征管效率越底，企業(yè)所得稅負(fù)水平也較低。大企業(yè)在納稅和融資方面要接受更加嚴(yán)厲的審核，企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模變大時(shí)，企業(yè)實(shí)際利潤(rùn)增長(zhǎng)可能會(huì)與企業(yè)稅負(fù)相抵消，因此制造企業(yè)要避免盲目追求規(guī)模而不關(guān)注報(bào)酬遞增效果的做法。

三、制造企業(yè)所得稅負(fù)非稅影響因素

（一）公司資本結(jié)構(gòu)和規(guī)模

在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境日趨激烈的情況下，許多企業(yè)為了追求利益最大化，會(huì)采取一定的手段來融資，還會(huì)通過吸引更多的投資方、更大的成本輸出來擴(kuò)大規(guī)模。當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率過高時(shí)，企業(yè)會(huì)運(yùn)用一定的負(fù)債融資政策來節(jié)稅，企業(yè)所得稅負(fù)水平也會(huì)發(fā)生變化。同樣，企業(yè)規(guī)模越大，所要擔(dān)負(fù)的實(shí)際稅負(fù)率也較高。因此，可以說企業(yè)資本結(jié)構(gòu)和規(guī)模對(duì)企業(yè)所得稅負(fù)的影響是極其明顯的。企業(yè)資本結(jié)構(gòu)越底，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率越高，而負(fù)債有時(shí)候可以成為稅收的擋板，因此，企業(yè)在融資時(shí)，要考慮財(cái)政杠桿對(duì)稅收的影響，積極發(fā)揮負(fù)債的稅盾效應(yīng)，以獲得更多的收益。

（二）企業(yè)盈利能力

企業(yè)盈利能力是企業(yè)資本增值能力和企業(yè)獲利能力的總和。企業(yè)盈利能力較強(qiáng)，意味著企業(yè)凈資產(chǎn)凈利率較高，也意味著投資者可以獲得較多的利潤(rùn)，而納稅人的利潤(rùn)差距正是國家稅收所要解決的重要問題。對(duì)于經(jīng)濟(jì)水平相當(dāng)?shù)募{稅人來說，他們所要承擔(dān)的稅負(fù)是等額的。但是，如果企業(yè)盈利能力不同，政府會(huì)根據(jù)權(quán)衡理論推理企業(yè)所得稅負(fù)，政府對(duì)他們征收的稅費(fèi)肯定也是不同的。通常來說，獲利能力較強(qiáng)的企業(yè)，稅負(fù)率也較高。究其原因，盈利能力較強(qiáng)的企業(yè)，為了不斷增強(qiáng)自身的盈利能力，經(jīng)常要尋找和實(shí)施保證企業(yè)稅收利潤(rùn)最大化的措施，企業(yè)所得稅負(fù)水平也較低。

（三）企業(yè)資本密集度與股權(quán)集中度

企業(yè)資本密集度多會(huì)通過企業(yè)固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重來反映出來，企業(yè)資本密集度反映了企業(yè)的投資策略。制造企業(yè)的固定資產(chǎn)投資能產(chǎn)生一定的稅盾收益，而稅法規(guī)定，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊可以在稅前扣除，這必然會(huì)對(duì)企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生影響。企業(yè)實(shí)際稅負(fù)與不同種類的資產(chǎn)在總資產(chǎn)中所占的比重有關(guān)，固定資產(chǎn)所占比重不同，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)也會(huì)有所不同。國外許多學(xué)者很早就證明了這一點(diǎn)，即資本密集度會(huì)給企業(yè)實(shí)際稅負(fù)帶來直接的反向的影響。我國學(xué)者王延明也得出了與此有關(guān)的論斷，即企業(yè)資產(chǎn)密集度與企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的關(guān)系是反向相關(guān)關(guān)系。不過在增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型滯后，企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，在當(dāng)期允許抵扣。如此一來，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)投資和折舊處理關(guān)注度也會(huì)有所增強(qiáng)，企業(yè)固定資產(chǎn)比率會(huì)不斷上升，企業(yè)資金密集度也會(huì)變大，企業(yè)稅負(fù)情況也會(huì)有所變化。在同一納稅期內(nèi)，總稅收中增值稅所占比重越大，企業(yè)所得稅負(fù)則較低。資本集中度較高的企業(yè)在加大固定資產(chǎn)投資時(shí)，稅收會(huì)有所增長(zhǎng)。企業(yè)股權(quán)集中度指企業(yè)股權(quán)分布和集中狀況，企業(yè)股權(quán)集中度有高度集中、分散和相對(duì)集中三種，股權(quán)集中度會(huì)影響企業(yè)穩(wěn)定性及企業(yè)所得稅負(fù)。相對(duì)來說，國有股權(quán)比重較大的企業(yè)，其實(shí)際稅負(fù)水平也較低。企業(yè)股權(quán)越集中，企業(yè)選用積極的納稅方式時(shí)所遇到的阻力也越小，企業(yè)稅負(fù)也較少。

綜上所說，稅收在產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、經(jīng)濟(jì)發(fā)展中具有重要作用。自從我國政府實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅政策、推行綠色稅制以來，許多企業(yè)都借助合理的稅制加快了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)步伐，這也為制造企業(yè)擺脫發(fā)展困境提供了條件。因此，在國家法定稅率穩(wěn)定的基礎(chǔ)上，制造企業(yè)要及時(shí)關(guān)注政府稅收優(yōu)惠政策動(dòng)向，積極迎合政府稅收優(yōu)惠政策，一方面合理控制自身組織形式、分支機(jī)構(gòu)，結(jié)合自身特征制定有利于企業(yè)發(fā)展的投融資決策。一方面要走高技術(shù)、低成本發(fā)展道路，利用各種非稅因素合理避稅，以實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]王曉.制造企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)影響因素的實(shí)證研究[D].哈爾濱工業(yè)大學(xué)，2013

所得稅稅負(fù)范文第4篇

論文摘要：所得稅領(lǐng)域的稅收歧視和雙重征稅能夠?qū)Ψ?wù)貿(mào)易產(chǎn)生扭曲作用。所得稅的國際協(xié)調(diào)和貿(mào)易自由化是分別通過國際稅收協(xié)定和wto來實(shí)現(xiàn)的。但是，wto體制本身不解決雙重征稅，也無法有效處理稅收歧視問題；而稅收協(xié)定對(duì)稅收歧視和雙重征稅的消除也是不徹底的。同時(shí)，wto體制和稅收協(xié)定也無法解決多邊的稅收問題。 

 

隨著國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，貿(mào)易內(nèi)涵從傳統(tǒng)的貨物貿(mào)易擴(kuò)展到了服務(wù)貿(mào)易。特定的所得稅措施也能夠?qū)Ψ?wù)貿(mào)易產(chǎn)生扭曲作用。但是，在國際層面上，所得稅的國際協(xié)調(diào)和貿(mào)易自由化是分別通過國際稅收協(xié)定和wto來實(shí)現(xiàn)的。本文擬在探討所得稅與國際服務(wù)貿(mào)易之關(guān)系的基礎(chǔ)上，對(duì)現(xiàn)行模式進(jìn)行初步的評(píng)析。 

 

一、所得稅與國際服務(wù)貿(mào)易的關(guān)系 

 

wto框架下的服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定(gats)界定了服務(wù)貿(mào)易的四種交易模式：(1)在一個(gè)成員境內(nèi)將服務(wù)提供至任何其他成員境內(nèi)(跨境交付)；(2)在一個(gè)成員境內(nèi)，向其他成員在該成員境內(nèi)的服務(wù)消費(fèi)者提供服務(wù)(境外消費(fèi))；(3)一個(gè)成員的服務(wù)提供者通過在其他成員境內(nèi)的商業(yè)存在提供服務(wù)(商業(yè)存在)；(4)一個(gè)成員的服務(wù)提供者通過其派往其他成員的自然人提供服務(wù)(自然人流動(dòng))。 

所得稅措施能夠?qū)ι鲜龇?wù)產(chǎn)生影響，主要問題在雙重征稅和稅收歧視兩方面： 

1、雙重征稅 

在所得稅領(lǐng)域，多數(shù)國家普遍同時(shí)主張居民稅收管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)，這就產(chǎn)生了三種類型的雙重征稅：(1)居民稅收管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅；(2)居民稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅；(3)來源地管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅。 

這些類型的雙重征稅在服務(wù)貿(mào)易中也會(huì)出現(xiàn)。比如： 

(1)甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司要為此向a銀行支付利息。乙國認(rèn)定a銀行的利息收入為來源于乙國的所得，要予以征稅；而a銀行作為甲國居民納稅人，該筆利息所得也要在甲國納稅。這樣，該筆利息就面臨雙重征稅。 

(2)甲國a公司在乙國注冊(cè)成立一個(gè)子公司b提供服務(wù)。乙國對(duì)居民公司的認(rèn)定采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)，b公司為乙國居民納稅人。甲國對(duì)居民公司的認(rèn)定還采用實(shí)際管理和控制中心所在地標(biāo)準(zhǔn)。如果b公司的實(shí)際管理和控制中心在甲國，則b公司同時(shí)也是甲國的居民公司。這樣，b公司的境內(nèi)外全部所得要同時(shí)向甲國和乙國納稅。 

(3)甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司將貸款交給其在丙國的分公司c使用，利息由分公司c承擔(dān)和支付。如果乙國對(duì)利息的來源認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為借款人為居民的所在地，丙國采用常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，則a銀行的該筆利息要同時(shí)被乙、丙兩國主張來源地管轄權(quán)從而被雙重征稅。 

2、稅收歧視 

一國給予外國服務(wù)提供者市場(chǎng)準(zhǔn)入時(shí)，仍可通過所得稅措施歧視外國服務(wù)提供者。 

比如，作為甲國居民納稅人的a公司在乙國設(shè)有一個(gè)分公司b，b的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)要在乙國繳納所得稅。如果乙國對(duì)b營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的征稅要比從事相同業(yè)務(wù)的本國居民公司更重時(shí)，就產(chǎn)生了稅收歧視。 

再比如，甲國a銀行向乙國b公司發(fā)放一筆貸款，b公司要為此向a銀行支付利息。根據(jù)乙國法律，b公司從乙國銀行取得同等條件貸款并支付利息時(shí)，該筆利息是可以從b公司應(yīng)稅所得中扣除的。但是，如果乙國法律不允許b公司將支付給甲國a銀行的利息從應(yīng)稅所得中扣除，就對(duì)甲國a銀行產(chǎn)生了歧視，會(huì)影響乙國公司尋求甲國銀行的貸款服務(wù)。 

因此，雙重征稅和稅收歧視會(huì)構(gòu)成服務(wù)貿(mào)易自由的壁壘。 

 

二、消除所得稅貿(mào)易壁壘的國際機(jī)制 

 

盡管自由貿(mào)易理論倡導(dǎo)消除貿(mào)易壁壘，但現(xiàn)實(shí)中許多國家仍對(duì)國際貿(mào)易施加限制。因此，貿(mào)易壁壘的消除需要國際機(jī)制。就服務(wù)貿(mào)易來講，消除所得稅壁壘的國際機(jī)制主要是由wto體制和國際稅收協(xié)定提供的。 

1、wto體制 

對(duì)于服務(wù)貿(mào)易面臨的所得稅壁壘，gats的作用主要是消除對(duì)服務(wù)提供者的稅收歧視。gats第17條是關(guān)于國民待遇的規(guī)定，要求wto成員在承諾開放的部門，應(yīng)給予其他成員的服務(wù)和服務(wù)提供者不低于本國相同服務(wù)和服務(wù)提供者的待遇。因此，對(duì)外國服務(wù)提供者的歧視，陛所得稅措施就在被禁止之列。 

但是，gats下的國民待遇不是一個(gè)普遍適用的原則，屬于具體承諾的范圍。如果一個(gè)成員沒有把有關(guān)服務(wù)部門列入承諾表，則該成員就沒有在該服務(wù)部門給予其他成員的服務(wù)和服務(wù)提供者國民待遇的義務(wù)。也就是說，如果該成員對(duì)未列入承諾表的外國服務(wù)和服務(wù)提供者給予的市場(chǎng)準(zhǔn)入并采取歧視性所得稅措施，并不違反gats義務(wù)。 

因此，gats的國民待遇對(duì)稅收歧視的消除作用是有限的。此外，gats也沒有消除雙重征稅的機(jī)制，這就需要國際稅收協(xié)定發(fā)揮作用。 

2、國際稅收協(xié)定 

國際稅收協(xié)定具有消除雙重征稅和稅收歧視的作用。 

(1)雙重征稅 

國際稅收協(xié)定一般是雙邊的，主要解決兩個(gè)居民管轄權(quán)的重疊以及居民稅收管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅。 

對(duì)于兩個(gè)居民管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅，稅收協(xié)定的做法是確定由一國來行使居民稅收管轄權(quán)，而另一國的居民稅收管轄權(quán)則轉(zhuǎn)化為對(duì)“非居民”的征稅權(quán)②。此時(shí)仍存在雙重征稅，但可通過消除居民管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)重疊導(dǎo)致的雙重征稅的機(jī)制來解決。 

對(duì)于居民管轄權(quán)和來源地管轄權(quán)的重疊導(dǎo)致的雙重征稅，稅收協(xié)定首先在締約國之間劃分征稅權(quán)，如果征稅權(quán)劃歸居住國或來源地國單獨(dú)享有，就從根本上消除了雙重征稅；如果征稅權(quán)劃歸兩國共享，則對(duì)來源地管轄權(quán)進(jìn)行適當(dāng)限制，并由居住國采取免稅法或抵免法消除雙重征稅。 

上述機(jī)制可以消除服務(wù)貿(mào)易所面臨的雙重征稅。 

一國服務(wù)提供者通過在另一國的商業(yè)存在提供服務(wù)時(shí)，首先要看商業(yè)存在是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。根據(jù)gats第28條之定義，商業(yè)存在系指任何形式的商業(yè)機(jī)構(gòu)，包括法人、分支機(jī)構(gòu)或代表處。根據(jù)oecd范本第5條和第7條之規(guī)定，如果一個(gè)成員的服務(wù)提供者通過在另一成員的獨(dú)立人或子公司提供服務(wù)，它們并不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，另一成員不能對(duì)該服務(wù)提供者的所得征稅，從而避免了雙重征稅；如果是通過分公司提供服務(wù)，則分公司構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，但另一成員只能對(duì)可歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得征稅，此時(shí)居住國應(yīng)采用免稅法或抵免法消除雙重征稅。 

如果服務(wù)貿(mào)易是跨境提供的，那么一個(gè)成員的服務(wù)提供者取得的諸如利息、股息等所得在當(dāng)?shù)乩U納預(yù)提稅時(shí)，這也會(huì)面臨雙重征稅問題。國際稅收協(xié)定的解決方法是：限制來源國的預(yù)提稅稅率，同時(shí)居住國采取抵免法。 

自然人流動(dòng)也會(huì)產(chǎn)生雙重征稅問題。當(dāng)自然人流動(dòng)取得獨(dú)立勞務(wù)所得時(shí)(比如律師、會(huì)計(jì)師提供服務(wù)的所得)，根據(jù)第7條常設(shè)機(jī)構(gòu)原則處理；對(duì)于受雇勞務(wù)所得，也有相應(yīng)地消除雙重征稅的措施。 

(2)稅收歧視 

國際稅收協(xié)定中有“稅收無差別待遇條款”，要求締約國一方的人在締約國另一方負(fù)擔(dān)的納稅義務(wù)，不比締約國另一方的人在相同情況下(in the samecircumstances)更重。以oecd范本第24條為例，該條規(guī)定了國籍無差別、常設(shè)機(jī)構(gòu)無差別、扣除無差別和資本無差別等方面的內(nèi)容： 

國籍無差別指締約國一方國民在締約國另一方的稅收，不應(yīng)比締約國另一方國民在相同情況下的負(fù)擔(dān)更重；常設(shè)機(jī)構(gòu)無差別指締約國一方企業(yè)在締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)的稅負(fù)，不應(yīng)高于進(jìn)行同樣活動(dòng)的該另一國企業(yè)；扣除無差別指締約國一方企業(yè)支付給締約國另一方居民的利息、特許權(quán)使用費(fèi)等款項(xiàng)，在確定該企業(yè)的納稅所得時(shí)，應(yīng)與在同樣情況下支付給本國居民一樣扣除；資本無差別指締約國另一方居民所擁有或控制的締約國一方企業(yè)的稅負(fù)，不應(yīng)比該締約國一方同類企業(yè)更重。 

稅收無差別待遇條款的意義在于：對(duì)于wto的成員來講，稅收協(xié)定中無差別待遇的適用不以外國服務(wù)提供者的服務(wù)是否屬于東道國服務(wù)貿(mào)易承諾表開放的行業(yè)為前提。即使提供的服務(wù)不在承諾表之列，也應(yīng)適用稅收協(xié)定的無差別待遇條款。 

因此，就前面所舉的例子而言，一國服務(wù)提供者在另一國設(shè)立分公司提供服務(wù)時(shí)，常設(shè)機(jī)構(gòu)無差別能夠使得分公司的稅負(fù)不高于進(jìn)行同樣活動(dòng)的東道國企業(yè)；扣除無差別則能夠保證締約國一方企業(yè)支付給締約國另一方居民的利息能夠與支付給本國居民一樣扣除。 

 

三、現(xiàn)行機(jī)制評(píng)價(jià) 

 

從上可以看出，在消除所得稅壁壘方面，gats和國際稅收協(xié)定都發(fā)揮著各自的作用。事實(shí)上，國際稅收協(xié)定的職能與wto倡導(dǎo)的自由貿(mào)易是相吻合的。不過，gats不具有消除雙重征稅的功能，消除稅收歧視的作用有限，消除所得稅壁壘仍然是國際稅收協(xié)定發(fā)揮著主要作用。但是，這一體制存在著下列問題： 

1、gats的非歧視原則不能有效消除稅收歧視 

gatt／wto的實(shí)踐表明，非歧視原則(最惠國待遇和國民待遇)對(duì)于消除貨物貿(mào)易壁壘具有重要意義。gats也有最惠國待遇和國民待遇的規(guī)定。 

gats第2條規(guī)定，各成員應(yīng)立即和無條件地給予任何其他成員的服務(wù)和服務(wù)提供者以不低于其給予任何其他國家相同的服務(wù)和服務(wù)提供者的待遇。與gats的國民待遇屬于wto的具體承諾不同，最惠國待遇是wto成員普遍遵守的義務(wù)，不受wto成員具體承諾的限制。也就是說，如果wto成員對(duì)其他成員的服務(wù)和服務(wù)提供者給予市場(chǎng)準(zhǔn)入，即使該類服務(wù)并非具體承諾表中承諾開放的，也要遵守最惠國待遇義務(wù)。 

但是，gats第14條(e)款規(guī)定，與最惠國待遇不一致的wto成員之間的差別待遇，如果是源于稅收協(xié)定的規(guī)定就不是對(duì)最惠國待遇的違反。也就是說，如果有甲、乙兩個(gè)成員的服務(wù)提供者都在丙國提供服務(wù)，假如根據(jù)甲丙和乙丙之間的稅收協(xié)定，甲乙的服務(wù)提供者在丙的待遇存在差別，丙并不因此違反最惠國待遇。這意味著最惠國待遇不適用于所得稅待遇，一國通過雙邊稅收協(xié)定在不同成員之間實(shí)施所得稅差別待遇在gats下是合法的。顯然，這與wto體制追求的多邊自由貿(mào)易體制是不匹配的。 

至于國民待遇，gats第14條(d)款規(guī)定，與國民待遇不一致的所得稅差別措施，只要差別待遇是為了保證對(duì)其他成員的服務(wù)或服務(wù)提供者平等或有效地課征所得稅，就不構(gòu)成對(duì)國民待遇義務(wù)的違背。根據(jù)該條款的注釋，如果稅收差別是基于居民和非居民的稅負(fù)差異等因素產(chǎn)生的，也不違反國民待遇。 

2、稅收協(xié)定對(duì)雙重征稅和稅收歧視的消除也不徹底 

(1)雙重征稅 

稅收協(xié)定的主要職能是消除雙重征稅，但其適用仍需要締約國國內(nèi)法的配合。即使稅收協(xié)定規(guī)定了免稅法或抵免法，在適用居住國國內(nèi)法時(shí)，仍然可能存在雙重征稅問題。比如，居住國采用限額免稅法，當(dāng)居住國的稅率低于來源地國稅率時(shí)，居民納稅人境外繳納的所得稅額就不能得到全額抵免，因?yàn)榇藭r(shí)抵免限額小于其在來源地國實(shí)際繳納的稅額。這意味著居民納稅人的境外所得所面臨的雙重征稅不能完全消除。 

此外，稅收協(xié)定主要是消除法律性雙重征稅，而不消除經(jīng)濟(jì)性雙重征稅。按照oecd的定義，法律性雙重征稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家或地區(qū)對(duì)同一納稅人的同一課稅對(duì)象在同一征稅期內(nèi)征收同一或類似種類的稅。本文第一部分提及的雙重征稅都屬于法律性雙重征稅。經(jīng)濟(jì)性雙重征稅指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國家對(duì)屬于不同納稅人的來源于同一稅源的課稅對(duì)象在同一征稅期內(nèi)征稅。經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的典型表現(xiàn)形式為：對(duì)公司利潤(rùn)征稅，又對(duì)從稅后利潤(rùn)中分配的股息在股東環(huán)節(jié)征稅。對(duì)于經(jīng)濟(jì)性雙重征稅，有的國家有消除機(jī)制，但有的國家認(rèn)為沒有必要消除。oecd則認(rèn)為，如果國內(nèi)法不予以緩解，那么在國際上也不必予以緩解。因此，稅收協(xié)定本身普遍缺少消除經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的機(jī)制。 

(2)稅收歧視 

稅收協(xié)定無差別待遇的適用是以居民和非居民的劃分為前提的。由于居民和非居民的納稅義務(wù)是不同的，而稅收無差別待遇又要求基于相同情況進(jìn)行比較，這意味著非居民通常不能在來源地國主張給予當(dāng)?shù)鼐用竦娜績(jī)?yōu)惠。oecd范本第24條第3款第2句就規(guī)定，常設(shè)機(jī)構(gòu)無差別不應(yīng)理解為，締約國一方由于民事地位、家庭負(fù)擔(dān)給予本國居民的任何扣除、優(yōu)惠和減免也必須給予該締約國另一方居民。 

此外，非歧視待遇原則只適用于對(duì)來源地所得的歧視，不適用于居住國對(duì)本國居民境外所得的稅收歧視。也就是說，如果一國居民有來源于境外的所得，其稅負(fù)比應(yīng)稅所得相同但所得只來自于境內(nèi)所得的居民更重時(shí)，稅收協(xié)定是不予以管轄的。前面提到的限額抵免就反映了這一問題。 

再者，經(jīng)濟(jì)性雙重征稅所導(dǎo)致的稅收歧視也不在稅收協(xié)定管轄之列。比如，一些國家雖然有減輕居民股東從境內(nèi)公司獲得股息的經(jīng)濟(jì)性雙重征稅的優(yōu)惠，但不給予從境內(nèi)公司獲得股息的外國股東。由于支付給外國股東的股息所繳納的預(yù)提稅是對(duì)毛收入的征稅，而國內(nèi)股東獲得股息一般是以凈所得繳納所得稅，外國股東的股息稅負(fù)要高于境內(nèi)股東。 

3、wto和稅收協(xié)定都無法解決多邊的稅收問題 

(1)稅收協(xié)定 

稅收協(xié)定一般是雙邊的，但跨國公司的經(jīng)營(yíng)是多國背景的，這就產(chǎn)生了下列問題： 

首先，雙邊稅收協(xié)定難以解決來源地管轄權(quán)重疊產(chǎn)生的雙重征稅。雙邊稅收協(xié)定適用于締約國一方或締約國雙方居民的人。因此，對(duì)于前面所舉的兩個(gè)來源地重疊導(dǎo)致的雙重征稅的例子，由于a銀行不是乙國和丙國的居民，就無法適用乙、丙兩國間的稅收協(xié)定來消除兩個(gè)來源地管轄權(quán)的重疊，除非甲、乙兩國稅收協(xié)定約定乙國放棄來源地管轄權(quán)。但是，稅收協(xié)定一般缺少這樣的安排。 

其次，稅收協(xié)定無法解決多邊范圍的避稅問題。在一國存在廣泛的稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)時(shí)，也能夠?yàn)榭鐕芏愄峁┛臻g，稅收協(xié)定濫用(treaty shopping)就是典型的例子。盡管一國可以采取反避稅措施，但對(duì)因此可能造成的資本外流的擔(dān)心會(huì)限制一國采取反避稅措施。 

再次，稅收協(xié)定無法解決稅收競(jìng)爭(zhēng)問題。為了吸引外國投資，各國可能會(huì)競(jìng)相給予稅收優(yōu)惠措施，由此可能產(chǎn)生稅收競(jìng)爭(zhēng)問題(tax competition)。但是，稅收協(xié)定無法解決這一問題，因?yàn)槎愂諈f(xié)定的無差別待遇條款并不限制締約國給予非居民更多優(yōu)惠的做法。此外，雙邊稅收協(xié)定無法約束第三國優(yōu)惠措施的給予。況且出于吸引外資和擔(dān)心資本外流的考慮，一國一般不會(huì)在稅收協(xié)定中約束自己的稅收政策。 

(2)wto 

wto是一個(gè)貿(mào)易組織，wto規(guī)則中并沒有限制或約束其成員所得稅稅基、稅率等的內(nèi)容。由于wto并不涉及一國稅收體制，因此，一國給予外國投資或服務(wù)提供者比國內(nèi)更多的優(yōu)惠是不禁止的，反而可能是鼓勵(lì)的。事實(shí)上，gats的國民待遇關(guān)注的是外國服務(wù)提供者的待遇不低于本國相同的服務(wù)提供者，并不禁止“超國民待遇”。此外，在gats體制下，也沒有類似于貨物貿(mào)易的補(bǔ)貼制度來限制wto成員對(duì)本國服務(wù)出口的稅收補(bǔ)貼。 

 

四、結(jié)束語 

 

隨著國際經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，貿(mào)易、投資和稅收之間的界限也變得越來越模糊。一方面，對(duì)投資的歧視性所得稅措施會(huì)對(duì)國際服務(wù)貿(mào)易產(chǎn)生負(fù)面影響；另一方面，各國競(jìng)相采取稅收優(yōu)惠也會(huì)對(duì)國際資本流動(dòng)產(chǎn)生扭曲作用。 

在現(xiàn)行機(jī)制下，wto體制無法有效處理稅收歧視和雙重征稅問題，而稅收協(xié)定的雙邊機(jī)制也不能徹底消除上述問題。同時(shí)，wto體制和稅收協(xié)定也無法解決多邊的稅收問題。 

所得稅稅負(fù)范文第5篇

【關(guān)鍵詞】 所得稅；重復(fù)征稅；改革

一、我國對(duì)企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營(yíng)所得重復(fù)征稅問題

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人對(duì)企事業(yè)單位實(shí)行承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)取得所得征稅問題的通知》（國稅發(fā)［1994］179號(hào)）規(guī)定，企業(yè)實(shí)行個(gè)人承包、承租經(jīng)營(yíng)后，如果工商登記仍為企業(yè)的，不管其分配方式如何，均應(yīng)先按照《企業(yè)所得稅法》的有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)者按照承包、承租經(jīng)營(yíng)合同（協(xié)議）規(guī)定取得的所得，依照《個(gè)人所得稅法》的有關(guān)規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。承包、承租人對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果不擁有所有權(quán)，僅是按合同（協(xié)議）規(guī)定取得一定所得的，其所得按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅，適用5%~45%的九級(jí)超額累進(jìn)稅率（2011年9月1日起為七級(jí)超額累進(jìn)稅率）。承包、承租人按合同（協(xié)議）的規(guī)定只向發(fā)包、出租方交納一定費(fèi)用后，企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果歸其所有的，承包、承租人取得的所得，按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目，適用5%~35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率征稅。

對(duì)企事業(yè)單位承包、承租經(jīng)營(yíng)所得與工資薪金所得和個(gè)體戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得類似，同屬于納稅人基本收入所得，但通過對(duì)比可以看出，工資薪金所得和個(gè)體戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得不存在重復(fù)征稅問題。例如，新《企業(yè)所得稅法》中將過去工資薪金支出只能列支800元改為可以據(jù)實(shí)列支，這樣工資薪金所得再繳納個(gè)人所得稅就不再存在重復(fù)征稅問題；個(gè)體戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得也是比照新《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定進(jìn)行稅前列支，對(duì)于業(yè)主本人的費(fèi)用稅前允許扣除2 000元，與工資、薪金所得費(fèi)用扣除方法一致，最終的應(yīng)納稅所得額只征收了一道個(gè)人所得稅，也不存在重復(fù)征稅。

我國對(duì)企事業(yè)單位承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得，依照不同情況按工資薪金所得或個(gè)體戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得征稅，但由于存在企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅的稅基交叉，無論是哪一種征稅方法都可能存在重復(fù)征稅。納稅人承包的企事業(yè)單位本身要繳納一定的企業(yè)所得稅，但稅前不能列支承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)者所得，因此納稅人就其所得首先要繳納一道企業(yè)所得稅；待稅后利潤(rùn)進(jìn)行分配時(shí)，其所得又要被征收一道個(gè)人所得稅。在教學(xué)過程中，也常常有學(xué)生對(duì)此不能夠理解，認(rèn)為已經(jīng)繳過稅，為何還要再征一道稅。

例1：李某從2008年起承包一市區(qū)國有招待所（承包未改變經(jīng)營(yíng)性質(zhì)），平時(shí)不領(lǐng)取工資，規(guī)定從企業(yè)凈利潤(rùn)中上交承包費(fèi)20 000元，經(jīng)營(yíng)成果歸李某所有。2009年該企業(yè)利潤(rùn)總額100 000元，所得稅率25%，則2009年企業(yè)應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？李某應(yīng)繳納多少個(gè)人所得稅？

1.計(jì)算企業(yè)所得稅

應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=100 000×25%=25 000（元）

2.計(jì)算個(gè)人所得稅

稅后凈利潤(rùn)=100 000-25 000=75 000（元）

應(yīng)納稅所得額=75 000-20 000-2 000×12=55 000-24 000

=31 000（元）

應(yīng)納個(gè)人所得稅=31 000×30%-4 250=5 050（元）

共納稅=25 000+5 050=30 050（元）

二、重復(fù)征稅的不利影響

（一）違背稅收公平

稅收是在市場(chǎng)對(duì)納稅人收入分配已經(jīng)建立的基礎(chǔ)上，對(duì)納稅人收入進(jìn)行的再分配。稅收公平也就是指此次再分配而言，所得稅的征收能夠直接體現(xiàn)稅收公平是否實(shí)現(xiàn)。我國個(gè)人所得稅法與《企業(yè)所得稅法》對(duì)納稅人取得的對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得由于存在重復(fù)征稅，與其他所得課征相比，明顯稅負(fù)不公，必然影響納稅人的生產(chǎn)、生活質(zhì)量，使不同納稅人在稅收待遇、地位上有所不同，從而影響納稅主體之間的公平競(jìng)爭(zhēng)和社會(huì)分配，對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展也會(huì)相應(yīng)產(chǎn)生不利影響。

（二）違背稅收中性

稅收中性要求保持市場(chǎng)自發(fā)調(diào)節(jié)所能達(dá)到的資源配置狀態(tài)，不使市場(chǎng)的均衡組合因稅收而發(fā)生變化。稅收若改變相對(duì)價(jià)格，就會(huì)在取得財(cái)政收入的同時(shí)，改變納稅人的選擇，使本已處在效率狀態(tài)的資源配置變得缺乏效率。若把對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得課征的稅收看作是其價(jià)格的話，那么納稅人無疑會(huì)改變策略而使其免于被課征重稅。目前比較常見的做法就是改變承租或承包的企事業(yè)單位原來的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)。由于我國稅法規(guī)定，企業(yè)實(shí)行個(gè)人承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)后，如工商登記改變?yōu)閭€(gè)體工商戶的，應(yīng)依照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，不再征收企業(yè)所得稅，因此，納稅人為避免被征收企業(yè)所得稅后再課征個(gè)人所得稅，通常會(huì)在承租或承包后改變企業(yè)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)，將法人企業(yè)變更為自然人企業(yè)，只需繳納個(gè)人所得稅。

三、消除重復(fù)征稅的方法及選擇

目前，國際上消除國內(nèi)及國際經(jīng)濟(jì)型重復(fù)征稅的方法主要有四種：免稅法、雙稅率制、扣除法和抵減法。這四種方法同樣也適用于消除對(duì)企事業(yè)單位承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得的重復(fù)征稅。下面對(duì)這四種方法的使用作一簡(jiǎn)要評(píng)述。

（一）免稅制

免稅制是指納稅人取得的所得免于計(jì)入應(yīng)納稅所得額，即對(duì)納稅人承包、承租的企事業(yè)單位征收了企業(yè)所得稅之后，對(duì)納稅人的承租、承包經(jīng)營(yíng)所得免于征收個(gè)人所得稅。這種方法能夠徹底消除重復(fù)征稅，并且操作簡(jiǎn)便，但缺點(diǎn)在于會(huì)影響原有稅收收入在中央與地方的分配，并且與股息重復(fù)征稅問題未達(dá)成統(tǒng)一，形成明顯對(duì)比。

（二）雙稅率制

雙稅率制是指在征收企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅時(shí)，對(duì)不同性質(zhì)的所得實(shí)行不同的稅率。這種方法可以在企業(yè)所得稅層面實(shí)行，即對(duì)實(shí)行承包、承租方式經(jīng)營(yíng)的企業(yè)實(shí)行較低的稅率，對(duì)其他企業(yè)的應(yīng)納稅所得額實(shí)行較高的稅率，也可以在個(gè)人所得稅層面實(shí)行，即對(duì)納稅人承租、承包企事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)所得征收實(shí)行較低的個(gè)人所得稅稅率，對(duì)其他所得實(shí)行較高的稅率征收。這一方法的優(yōu)點(diǎn)在于可以相對(duì)地消除重復(fù)征稅，但在稅率的設(shè)定和應(yīng)納稅所得額的確定方面具有一定難度，難以徹底消除重復(fù)征稅，且不便于操作。

（三）扣除制

扣除制是指企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，可將其用于分配的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得作為費(fèi)用在稅前扣除。這種方法適合于承包、承租人對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果不擁有所有權(quán)，僅是按合同（協(xié)議）規(guī)定取得一定所得的情況；對(duì)納稅人的所得再按照“工資、薪金”所得項(xiàng)目征稅。

例2：李某從2008年起承包一市區(qū)國有招待所（承包未改變經(jīng)營(yíng)性質(zhì)），平時(shí)不領(lǐng)取工資，合同規(guī)定李某對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果不擁有所有權(quán)，每年從企業(yè)利潤(rùn)中分得40 000元。2009年該企業(yè)利潤(rùn)總額100 000元，所得稅率25%，則2009年企業(yè)應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？李某應(yīng)繳納多少個(gè)人所得稅？

1.計(jì)算企業(yè)所得稅

應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=（100 000-40 000）×25%=15 000（元）

2.計(jì)算個(gè)人所得稅

應(yīng)納個(gè)人所得稅=［（40 000-2 000×12）/12×10%-25］ ×12=1 300（元）

共納稅=15 000+1 300=16 300（元）

（四）歸集抵免制

這種方法是指納稅人對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得所繳納的企業(yè)所得稅可全部或部分抵免其應(yīng)納的個(gè)人所得稅。這種方法適合于承包、承租人按合同（協(xié)議）規(guī)定只向發(fā)包、出租方交納一定費(fèi)用后，企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果歸其所有的情況；對(duì)納稅人的所得適用5%~35%的九級(jí)超額累進(jìn)稅率征稅。

例3：李某從2008年起承包一市區(qū)國有招待所（承包未改變經(jīng)營(yíng)性質(zhì)），平時(shí)不領(lǐng)取工資，規(guī)定從企業(yè)凈利潤(rùn)中上交承包費(fèi)20 000元，經(jīng)營(yíng)成果歸李某所有。2009年該企業(yè)利潤(rùn)總額100 000元，所得稅率25%，則2009年企業(yè)應(yīng)繳納多少企業(yè)所得稅？李某應(yīng)繳納多少個(gè)人所得稅？

1.計(jì)算企業(yè)所得稅

應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=100 000×25%=25 000（元）

2.計(jì)算個(gè)人所得稅

稅后凈利潤(rùn)=100 000-25 000=75 000（元）

應(yīng)納稅所得額=75 000-20 000-2 000×12=55 000-24 000

=31 000（元）

應(yīng)納個(gè)人所得稅（可抵免限額）=（31 000）×30%-4 250

=5 050（元）

可抵免稅額=31 000/（1-25%）×25%=10 333（元）

應(yīng)納稅額=0

共納稅=25 000（元）

從我國稅法現(xiàn)行規(guī)定的基礎(chǔ)來看，扣除制和歸集抵免制在區(qū)別個(gè)人所得與企業(yè)所得之后，科學(xué)地界定納稅主體的稅負(fù)，稅負(fù)較改革前減輕許多，較好地解決了對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營(yíng)、承租經(jīng)營(yíng)所得的重復(fù)征稅問題。對(duì)納稅人的經(jīng)濟(jì)行為不會(huì)產(chǎn)生不利影響，同時(shí)有利于我國公司制度的健全和發(fā)展。

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